Понятие остатков в незавершенном производстве и их оценка

Меню Главная Авторизация/Регистрация Главная Бухучет и аудит Незавершенное производство < Предыдущая СОДЕРЖАНИЕ Оценка незавершенного производства в налоговом учете Для того, чтобы дать точное понятие об остатках в незавершенном производстве, рассмотрим его характеристику с нормативной точки зрения, которая дается в Налоговом кодексе РФ, части второй, раздела 8, главе 25 «Налог на прибыль организации». Статья 319. Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных 1. Под незавершенным производством (далее — НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке. (в ред. Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ) Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов. (в ред. Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ) Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). (в ред. Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ) Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов. (в ред. Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ) В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей. (в ред. Федерального закона от28.12.2013 N 420-ФЗ) Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей. (в ред. Федеральных законов от 19.07.2011 N 245-ФЗ, от28.12.2013 N 420-ФЗ) 2. Оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию. (п. 2 в ред. Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ) 3. Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции производится налогоплательщиком на основании данных об отгрузке (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП и остаткам готовой продукции на складе. Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки отгруженной, но не реализованной готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящуюся на отгруженную продукцию в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на складе), и суммой прямых затрат, приходящейся на реализованную в текущем месяце продукцию. Понятие незавершенного производства присутствует не только в бухгалтерском, но и в налоговом учете. На основании статьи 315 НК РФ порядок расчета налоговой базы предусматривает, что сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшает сумму доходов от реализации продукции, работ, услуг. При этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода. Для целей налогообложения (статья 318 НК РФ) расходы, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на: 1) прямые: материальные затраты; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг; 2) косвенные (все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ). Поскольку вся сумма косвенных расходов в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, то в объем незавершенного производства включаются только доля прямых расходов. Под незавершенным производством понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке (статья 319 НК РФ). Для налогоплательщиков, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг). Для прочих налогоплательщиков сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции. Важно, что если налогоплательщик определяет нормативную (плановую, сметную) стоимость НЗП, готовой продукции на складе только в разрезе элементов, относящихся к прямым расходам, то сформированная таким образом фактическая стоимость учитывается как стоимость НЗП, готовой продукции, исчисленная в соответствии с порядком, изложенным в статье 319 НК РФ. Иными словами, практически ни один из приведенных выше способов учета для целей налогообложения не приемлем: если взять оценку незавершенного производства по полной себестоимости или по стоимости прямых материальных затрат (примеры № 1 и №5), то для целей исчисления налоговой прибыли эта оценка будет завышена на косвенные расходы, включенные в стоимость незавершенного производства (например, затраты на эксплуатацию штампа); если же взять оценку по стоимости материалов (пример № 4), то она будет включать в себя только один из элементов, а два других — заработная плата и амортизация — не будут учтены, что также не приемлемо. Таким образом, избежать параллельного ведения довольно трудоемких расчетов стоимости незавершенного производства для целей бухгалтерского и налогового учета можно только в том случае, если оценка будет осуществляться строго в разрезе трех элементов прямых расходов, поименованных в статье 318 НК РФ. В бухгалтерском учете существует несколько методик определения объема незавершенного производства и себестоимости завершенной производством продукции. Если Вы заметили ошибку в тексте выделите слово и нажмите Shift + Enter < Предыдущая СОДЕРЖАНИЕ Предметы Агропромышленность Банковское дело БЖД Бухучет и аудит География Документоведение Естествознание Журналистика Информатика История Культурология Литература Логика Логистика Маркетинг Математика, химия, физика Медицина Менеджмент Недвижимость Педагогика Политология Право Психология Религиоведение Социология Статистика Страховое дело Техника Товароведение Туризм Философия Финансы Экология Экономика Этика и эстетика Прочее

Учет незавершенного производства в налоговом учете

Ответом на вопрос, что в целях налогообложения понимается под незавершенным производством и как производится его оценка, является статья 319 НК РФ, согласно которой под незавершенным производством (далее — НЗП) в целях главы 25 НК РФ понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.
Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.
Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного
производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 319 НК РФ.
Обратите внимание на тот момент, что налогоплательщик в целях налогового учета вправе самостоятельно определять состав прямых расходов. Это положение статьи 318 НК РФ дает возможность налогоплательщику сформировать их одинаковый состав для целей бухгалтерского и налогового учета. В этом случае налогоплательщик может рассчитывать стоимость незавершенного производства в налоговом учете по методике, используемой в бухгалтерском учете. Правда, использовать эту возможность он сможет только в том случае, если методика расчета, используемая им в бухгалтерском учете, будет закреплена в учетной политике для целей налогообложения. Однако, закрепляя право налогоплательщика на самостоятельность, налоговое законодательство указывает на то, что порядок распределения прямых расходов на изготовленную в текущем месяце продукцию должен производиться с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции. При этом налоговое законодательство не содержит методики определения такого соответствия, так что если Вам нравится какая-нибудь методика, то Вы можете ее смело использовать, главное — не забудьте ее назвать в налоговой учетной политике «методикой учета соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции».
Заметим, что абзацем четвертым пункта 1 статьи 319 НК РФ определено, что порядок распределения прямых расходов, закрепляемый в учетной политике, должен применяться налогоплательщиком в течение не менее двух налоговых периодов.
В случае, когда невозможно отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции, налогоплательщик в своей учетной политике самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей. Термин «экономически обоснованные показатели» имеет тысячи трактовок, (это может быть плановая себестоимость, вес или стоимость сырья и тому подобное), так что лучше использовать такой «экономически обоснованный показатель» из любого справочника по экономике. В этом случае его применение не вызовет лишних вопросов.
Отметим, что для организаций машиностроительного комплекса наиболее экономически оправданным методом распределения прямых расходов на остатки незавершенного производства является метод распределения пропорционально доле прямых затрат в стоимости продукции. Организации в данном случае предстоит самой закрепить в учетной политике данный порядок распределения прямых затрат, а также определить, из какой именно стоимости будет исчисляться указанная пропорция: нормативная, плановая, сметная и тому подобная.
Применение данного метода распределения прямых затрат на остатки в незавершенном производстве требует от организации проведения мероприятий по отладке оперативного учета незавершенного производства. Оперативный учет в данном случае является основным источником данных для оценки незавершенного производства.
Для применения указанной методики от организации требуется также наличие налаженной системы планирования себестоимости выпускаемой продукции.
Для применения метода оценки незавершенного производства на основании доли прямых затрат в стоимости продукции следует определить понятие стоимости и ее различные виды.
Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную калькуляции.
Плановые калькуляции определяют среднюю себестоимость продукции (работ, услуг) на плановый период (год, квартал).
Сметные калькуляции являются разновидностью плановых. Они составляются на разовое изделие для определения его цены.
Нормативные калькуляции составляют на основе действующих в организации технически обоснованных норм расхода сырья, материалов и других текущих затрат. Нормативные калькуляции могут составляться последовательно на детали, узлы, сборочные соединения и изделия в целом, а также только на изделия в целом.
Отчетные или фактические калькуляции составляются по данным бухгалтерского учета о фактических затратах на производство продукции и отражают фактическую себестоимость продукции (выполненных работ).
Рассмотрим на конкретном примере вопросы налоговой оценки прямых расходов, относящихся к НЗП, готовой продукции на складе, реализованной продукции, отгруженной, но нереализованной продукции.
Пример
Организация выпускает аккумуляторы для легковых автомобилей и использует нормативный метод учета с подетальной калькуляцией.
Налоговый учет доходов и расходов в организации ведется по методу начислений. Нормативная себестоимость одного аккумулятора составляет 500 рублей.
Цена реализации (с НДС) — 1200 рублей.
На начало января 2009 года в цехах имеются остатки НЗП (по нормативной себестоимости) на сумму 5 000 рублей, из которых прямые расходы составляют 900 рублей (расшифровка сумм прямых расходов в разрезе элементов затрат в примере не проводится).
Остаток готовой продукции на складе на 1 января 2009 года — 30 аккумуляторов.
В январе 2009 года было произведено 500 аккумуляторов.
Со склада было отгружено 400 аккумуляторов, 380 аккумуляторов реализовано, а 20 передано на реализацию по договорам, предусматривающим иной порядок перехода права собственности (в бухгалтерском учете их движение отражено на счете 45 «Товары отгруженные»).
Сумма затрат на производство и реализацию по нормативной себестоимости составила за январь 275 000 рублей.
Фактические прямые расходы на производство в январе 2009 года- 80 000 рублей.
Сумма фактических косвенных расходов, относящихся к январю 2009 года, — 204 000 рублей.
Дадим распределение прямых расходов (в рублях), необходимое для последующего исчисления налога на прибыль:
Расчет суммы прямых расходов, приходящихся на НЗП на 1 февраля 2009 года:

№ пп	Показатель	В сумме прямых расходов	Штук	По нормативной себестоимости
1	Остаток НЗП на 1 января 2006 года	900		5 000
2	Сумма расходов за январь	80 000		275 000*
3	Итого:	80 900		280 000
4	Доля прямых расходов	28,9% ((80 900 / 280 000) х 100%)

№ пп	Показатель	В сумме прямых расходов	Штук	По нормативной себестоимости
5	Выпуск готовой продукции в январе	72 250 (250 000 х 0,289)	500	250 000 (500 х 500 штук)
6	Остаток НЗП на 1 февраля 2006 года	8 650 (80 900 — 72 250)		30 000

• В реальности данная величина непосредственно «не осязаема», поэтому сначала по результатам инвентаризации отражается величина в строке 6, а показатель в строке 2 выводится балансовым методом или не выводится вообще, поскольку значение для строки 3 можно получить сложением значений в строках 5 и 6.

Расчет суммы прямых расходов, приходящихся на остаток готовой продукции на складе на 1 февраля 2009 года:

№ пп	Показатель	В сумме прямых расходов	Штук	По нормативной себестоимости
1	Остаток готовой продукции на складе на 1 января 2009 года	4500 (150 х 30 штук)	30	15 000
2	Выпуск готовой продукции в январе	72 250	500	250 000
3	Итого:	76 750	530	265 000
4	Доля прямых расходов	28,96% ((76 750 / 265 000)х 100%)
5	Отгружено продукции в январе	57 920 (200 000 х 0,2896)	400	200 000
6	Остаток готовой продукции на складе на 1 февраля 2009 года	18 830 (76 750 — 57 920)	130	65 000

(в плане главы 25 НК РФ) в месяцах поступления таких изделий на склад организации.
Расчет суммы прямых расходов, приходящихся на отгруженную, но нереализованную продукцию на 1 февраля 2009 года:

№ пп	Показатель	В сумме прямых расходов	Штук	По нормативной себестоимости
1	Остаток отгруженной, но нереализованной продукции на 1 января 2009 года	—		—
2	Отгружено продукции в январе	57 920	400	200 000
3	Итого:	57 920	400	200 000
4	Доля прямых расходов	28,96% ((57 920 / 200 000) х 100%)
5	Реализовано продукции	55 024 (190 000 х 0,2896)	380	190 000 (500 х 380 штук)
6	Остаток отгруженной, но нереализованной продукции на 1 февраля 2009 года	2896 (57 920 — 55 024)	20	10 000

Итак, доход, полученный в январе 2009 года от реализации аккумуляторов, равен 380 000 рублей (1 000 х 380).
Если предположить, что организация не имела других доходов и не имела внереализационных расходов за январь, сумма налога на прибыль составит:
(380 000 — (55 024 + 204 000)) х 0,2 = 24 195,2 рубля.
Из них:
55 024 рубля — сумма прямых расходов на производство и реализацию продукции в январе 2009 года, относящихся к реализованной продукции (строка 5 таблицы 3);
204 000 рублей — сумма косвенных расходов, относящихся к январю 2009 года;

1. 2 — ставка налога на прибыль.

Еще по теме Учет незавершенного производства в налоговом учете:

1. Учет незавершенного производства Учет незавершенного производства в бухгалтерском учете
2. Учет незавершенного производства
3. 9.4. Учет затрат в незавершенное производство
4. Незавершенное производство
5. Нормирование незавершенного производства.
6. УЧЕТ ВЫПОЛНЕННЫХ ЭТАПОВ ПО НЕЗАВЕРШЕННЫМ РАБОТАМ
7. Порядок оценки незавершенного производства
8. Налоговые правонарушения, документируемые в рамках налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля Налоговые правонарушения, связанные с нарушением порядка постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 и 117 НК РФ)
9. Функция хранения в незавершенном производстве
10. 8.3. Инвентаризация незавершённого производства и расходов будущих периодов
11. 4. Выбор способа оценки остатков незавершённого производства и готовой продукции
12. ОЦЕНКА И ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ ЗАТРАТ В НЕЗАВЕРШЕННОМ ПРОИЗВОДСТВЕ И РАСХОДОВ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ
13. Понятие доходов в налоговом учете и их классификация
14. Порядок постановки на налоговый учет, открытие счетов, лицензирование, сертификация и экспертиза субъектов малого предпринимательства Постановка малого предприятия на налоговый учет и во внебюджетных фондах
15. Формирование резерва в налоговом учете