Налоговая база налога на прибыль организаций — Налоги и налогообложение (Меденцов А.С.)

Налоговая база налога на прибыль организаций – денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Поэтому доходы и расходы налогоплательщика в целях налогообложения учитываются в денежной форме. При определении налоговой базы прибыль исчисляется нарастающим итогом с начала налогового периода. Если в отчетном периоде налогоплательщиком получен убыток, то налоговая база признается равной нулю.

Налог на прибыль платится с прибыли, полученной организацией. Прибыль – это разница между полученными доходами и произведенными расходами.

Доходы (ст. 249–251) и расходы (ст. 252–270) определяются по правилам, установленным Налоговым кодексом РФ. Существуют особенности определения в отношении доходов и расходов банков, страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций системы потребительской кооперации и профессиональных участников рынка ценных бумаг (ст. 290–300 НКРФ).

Доходы, подлежащие налогообложению, подразделяются на две группы:

1. доходы от реализации, представляющие собой выручку от реализации товаров, имущественных прав;
2. внереализационные доходы – доходы непроизводственного характера:
   • от долевого участия в других организациях;
   • штрафные санкции, признанные должником или подлежащие уплате на основании решения суда;
   • арендная плата;
   • проценты, полученные по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;
   • безвозмездно полученное имущество и т. п.

Ряд доходов не являются объектом налогообложения, в частности полученные:

• в виде имущества (имущественных прав), полученных в форме залога или задатка;
• в виде взносов в уставный капитал;
• в виде имущества бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;
• по договорам кредита или займа, а также в счет погашения таких заимствований;
• унитарными предприятиями от собственника имущества или уполномоченного им органа;
• религиозными организациями в связи с совершением религиозных обрядов и церемоний и от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения и др.

При расчете налоговой базы доходы и расходы должны быть выражены в денежной форме. Доход, полученный не деньгами, а имуществом, имущественными правами, признают исходя из цены сделки.

Если по результатам деятельности организация получила убыток, то налоговая база равна нулю. Убытки могут быть перенесены на будущее.

По некоторым видам бизнеса или налоговым режимам при налогообложении не учитываются доходы и расходы. Так, не облагается налогом прибыль от игорного бизнеса. Организации, осуществляющие данный вид деятельности, уплачивают налог на игорный бизнес. Следовательно, рассчитывая налоговую базу по налогу на прибыль, из нее следует исключить доходы и расходы, которые относятся к игорному бизнесу.

При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к специальным налоговым режимам.

Для этого должен осуществляться раздельный учет. Расходы могут одновременно относиться ко всем видам деятельности организации. В таком случае сумму расходов, приходящихся на игорный бизнес или специальные налоговые режимы, определяют пропорционально доле доходов от этого бизнеса в общем доходе организации.

Налог на прибыль, который обязаны рассчитывать и перечислять в бюджет компании на общей системе налогообложения, определяется, как произведение ставки по налогу на величину налоговой базы. Для определения размера последней значения имеют доходы и расходы организации, регламентированные главой 25 Налогового кодекса.

Доходы и расходы

Для целей расчета налоговой базы по налогу на прибыль отдельно определяются четыре показателя: доходы от реализации в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса, внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ), расходы в рамках основной деятельности, регламентированные статьей 253 Кодекса, и внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ). НДС, плательщиками которого организации на общей системе налогообложения также являются, в расчете налоговой базы по налогу на прибыль не учитывается. Показатели размера выручки и затрат берутся в чистом виде. Разница между доходами и расходами и является налоговой базой, с которой компания рассчитывает налог.

Исходя из логики подсчета налоговой базы следует, что показатели доходов нельзя занижать, а в расходы можно включать лишь экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты. Разумеется, при проведении возможной проверки контролеры будут отслеживать в первую очередь именно эти два момента. Кроме того, нужно помнить о перечне запрещенных расходов, прописанных в статье 270 Налогового кодекса. Среди таких затрат, которые время от времени возникают в рамках деятельности большинства компаний, можно выделить выплату дивидендов, расчеты по кредитам и займам, а также уплату штрафов и пеней – подобные расходы учитывать при расчете прибыльной базы нельзя ни при каких обстоятельствах.

Кроме того, не уменьшают базу по налогу на прибыль затраты, осуществленные в рамках направления деятельности компании, переведенного на уплату вмененного налога. Так, если у организации имеется, например, магазин, по которому она состоит на учете в качестве плательщика ЕНВД, то закупка товара, а также прочие затраты, направленные на поддержание деятельности этой торговой точки, на размер налога на прибыль не влияют. Фирма в этом случае обязана вести раздельный учет доходов и расходов.

Аналогичная ситуация возникает и в том случае, если организация является плательщиком налога на игорный бизнес. Доходы и расходы по данной деятельности остаются за рамками расчета налоговой базы по налогу на прибыль.

Если же в отчетном периоде при расчете налоговой базы по прибыли размер расходов превысил полученные доходы, то база признается равной нулю, и налога к уплате не возникает (п. 8 ст. 274 НК РФ).

Формирование налоговой базы по налогу на прибыль

Глава 25 НК РФ определила принципиально новый подход к порядку исчисления и формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль: плательщики налога на прибыль должны определять доходы и расходы для целей налогообложения одним из двух методов — методом начисления или кассовым методом. Согласно ст. 271-273 НК РФ при использовании кассового метода доходом считаются все суммы, реально полученные налогоплательщиком в конкретном периоде, а расходами — реально выплаченные суммы, этот имеет и другое название — «метод пррисвоения». При накопительном методе (метод начисления в бухгалтерском учете) доходом признаются все суммы, право на получение которых возникло в данном налоговом периоде, вне зависимости от того, получены ли они в действительности, а расходами — сумма имущественных обязательств, возникших в отчетном периоде, вне зависимости от их оплаты. Налогоплательщики самостоятельно выбирают либо кассовый метод, либо метод начисления, при этом многие из них лишены свободы выбора, так как применение кассового метода ограничено.

Доходы (ст. 249-251 Налогового кодекса РФ) и расходы (ст. 252-270 Налогового кодекса РФ) определяются по правилам, установленным Налоговым кодексом РФ.

Доходы, подлежащие налогообложению, подразделяются на две группы:

• 1) доходы от реализации, представляющие собой выручку от реализации товаров, имущественных прав;
• 2) внереализационные доходы — доходы непроизводственного характера:
  • — от долевого участия в других организациях;
  • — штрафные санкции, признанные должником или подлежащие уплате на основании решения суда;
  • — арендная плата;
  • — проценты, полученные по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;
  • — безвозмездно полученное имущество и т. п.

Расходы подразделяются на три группы:

• 1) расходы на производство и реализацию, понесённые в течение отчетного (налогового) периода:
  • — Материальные расходы (пп.1 и 4 п.1 ст. 254 НК РФ) пп.1 и 4 п.1 ст. 254 НК РФ;
  • — Суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг (ст. 256-259 НК РФ);
• 2) расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг (ст. 255 НК РФ).
• — все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
• 3) внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ):
  • — расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества;
  • — проценты по долговым обязательствам;
  • — расходы на выпуск собственных ценных бумаг;
  • — расходы в виде отрицательной курсовой разницы, от переоценки имущества в виде валютных ценностей;
  • — расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика;
  • — расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты;
  • — расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств и т.д.

При методе начисления доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Моменты возникновения доходов и расходов при методе начисления определены, соответственно, статьями 271, 272, 316, 317 НК РФ.

В п. 3 ст. 271 НК РФ определена дата возникновения доходов от реализации для налогоплательщиков, применяющих этот метод. Так, датой реализации товаров признается день перехода права собственности на товары, определяемый в соответствии с гражданским законодательством. Дата реализации работ соответствует дате подписания документа, подтверждающего передачу результатов этих работ. Датой реализации услуг признается день оказания услуг. Датой реализации имущественных прав следует признавать дату перехода указанных прав приобретателю. Указанный порядок регулируется ГК РФ.

Даты возникновения расходов при методе начисления определены ст. 272 НК РФ. При этом расходы учитываются в том периоде, к которому они относятся исходя из условий сделки. То есть при осуществлении расходов период их учета (возникновения) определяется документом, в соответствии с которым подобные расходы осуществлены.

Если период, к которому расходы относятся, не может быть определен исходя из документов, в соответствии с которым подобные расходы осуществлены, эти расходы относятся к периоду их возникновения (начисления). В расходы текущего периода они включаются в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ в части особой группировки возникших расходов.

Моменты возникновения отдельных видов расходов предусмотрены пунктами 2-10 ст. 272 НК РФ. Одновременно следует обратить внимание на то, что в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. В этом случае цена договора может быть распределена налогоплательщиком между отчетными периодами, в течение которых выполняется договор, одним из следующих способов — равномерно или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете. При этом отнесение возникших расходов к расходам текущего отчетного (налогового) периода осуществляется в общеустановленном порядке.

При кассовом методе организации (за исключением банков), у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал, имеют право учитывать дату возникновения доходов и расходов согласно ст. 273 НК РФ. По кассовому методу датой получения дохода (как от реализации, так и внереализационного) признается день поступления средств на счета в банках или в кассу, имущества (работ, услуг) или имущественных прав, либо погашения задолженности иным способом. Для определения возможности применять кассовый метод организация ежеквартально исчисляет вышеупомянутый показатель путем суммирования выручки за предыдущие четыре квартала и деления суммы на четыре. В случае, если полученный показатель окажется больше одного миллиона рублей, налогоплательщик обязан перейти на метод начисления с начала налогового периода, в течении которого было допущено такое превышение и, соответственно, представить заявления о дополнении и изменении Декларации за истекшие отчетные периоды и саму уточненную Декларацию. Этот показатель рассчитывают только организации, применяющие кассовый метод.

Учитывая, что выбор того или иного метода определения налогооблагаемой базы является элементом учетной политики для целей налогообложения, сделать это необходимо в декабре предшествующего года, внимательно проанализировав последствия возможной ошибки.

Вновь созданные организации, в связи с тем, что в предыдущие периоды у них не было выручки, могут применять кассовый метод. При этом, если в течение текущего налогового периода их выручка превысит показатель в 1 миллиона рублей в квартал, то они обязаны пересчитать базу текущего налогового периода исходя из метода начисления начиная с начала этого налогового периода.

Налоговой базой для целей налогообложения прибыли признается денежное выражение прибыли. Доходы и расходы налогоплательщика учитываются в денежной форме. При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. В случае если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то в данном отчетном (налогом) периоде налоговая база признается равной нулю. Убыток, полученный в отчетном (налоговом) периоде, может быть перенесен на будущее через уменьшение налоговой базы по налогу на 30% в течение последующих 10 лет.

Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно. Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные:

• — период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом);
• — сумму доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде;
• — сумму расходов, произведенных в отчетном (налогом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации;
• — прибыль (убыток) от реализации; сумму внереализационных доходов;
• — сумму внереализационных расходов;
• — прибыль (убыток) от внереализационных операций;
• — итого налоговая база за отчетный (налоговый) период;
• — сумма убытка, переносимого с прошлых налоговых периодов и уменьшающего налоговую базу;
• — итого налоговая база за отчетный (налоговый) период за вычетом соответствующей суммы убытка.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного налогового периода на основе данных налогового учета.

45. Порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль российских организаций.

Глава 25 НК РФ определила принципиально новый подход к порядку исчисления и формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль: плательщики налога на прибыль должны определять доходы и расходы для целей налогообложения одним из двух методов – методом начисления или кассовым методом. Согласно ст. 271-273 НК РФ при методе начисления доходы и расходы признаются таковыми в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств. При кассовом методе за основу признания доходов и расходов принимается день поступления средств на расчетный счет банка (или в кассу) и соответственно фактическая оплата расходов. Налоговой базой для целей налогообложения прибыли признается ден. выражение прибыли. Доходы и расходы налогоплательщика учит. в денежной форме. При опред. налоговой базы прибыль, подлеж. налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. В случае если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то в данном отчетном (налогом) периоде налоговая база признается равной нулю. Убыток, полученный в отчетном (налоговом) периоде, может быть перенесен на будущее через уменьшение налоговой базы по налогу на 30% в течение последующих 10 лет. Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно. Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные: период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом); сумму доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде; сумму расходов, произведенных в отчетном (налогом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации; прибыль (убыток) от реализации; сумму внереализационных доходов; сумму внереализационных расходов; прибыль (убыток) от внереализационных операций; итого налоговая база за отчетный (налоговый) период; сумма убытка, переносимого с прошлых налоговых периодов и уменьшающего налоговую базу; итого налоговая база за отчетный (налоговый) период за вычетом соответствующей суммы убытка. Налогоплательщики исчисляют нал. базу по итогам каждого отчетного нал. периода на основе данных нал. учета.

46. Особенности налогообложения доходов иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянное представительство. Дан. вопросу посвящена ст. 307 НК РФ . Об. налог-ния для ин. орг-ций, осущ-щих деят-ть в РФ через пост. предст-во, признается: доход, получ. ин. орг-цией в результате осущ-ния деят-ти на терр. РФ через ее пост.предст-во, уменьш. на величину произвед. этим пост. предст-вом расходов; доходы ин. орг-ции от владения, пользования и (или) распоряжения имущ-ом пост. предст-ва этой орг-ции в РФ за вычетом расходов, связ. с получ. таких доходов; др. доходы от источников в РФ, относящиеся к пост. предст-ву . Нал. база опр-ся как денежное выражение объекта налог-ния. При опр-нии нал. базы ин. неком. орг-ции не учит-ся целевые поступления (за исключ. целевых поступлений в виде подакцизных товаров). В случае, если ин. орг-ция осущ-ет на территории РФ деят-ть подготов. и (или) вспомог. хар-ра в интересах третьих лиц, приводящую к образованию пост. предст-ва, и при этом в отнош. такой деят-ти не предусмотрено получение вознаграждения, нал. база опр-ся в размере 20% от суммы расходов этого пост. предст-ва, связ. с такой деят-тью. При наличии у ин. орг. на тер. РФ более чем одного отд-ния, деят-ть через кот. приводит к обр-нию пост. предст-ва, нал. база и сумма налога рас-ся отдельно по кажд. отд-ию. В случае, если ин. орг-ция осущ-ет через такие отделения деят-ть в рамках ед.технолог. процесса, или в др. аналог. случаях по согласованию с фед. органом исполнит. власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, такая орг-ция вправе рас-ть налог-ую прибыль, относящуюся к ее деят-ти через отд-ие на тер. РФ, в целом по группе таких отд-ий (в т.ч. по всем отд-ям) при условии применения всеми включ-ми в группу отд-ми единой учетной политики в целях налог-ния. При этом ин. орг-ция самост-но опр-ет, какое из отд. будет вести нал. учет, а также представлять нал. декл. по месту нахождения каждого отд-ия. Сумма налога на прибыль, подл. уплате в б-т в таком случае, распр-ся между отд-ми в общем порядке. Ин. орг-ции, осущ-щие деят-ть в РФ через пост. предст-во, в порядке,уст-ном для рос.орг-ций: опр-ют нал. базу по операциям с цен. бумагами; осущ-ют перенос убытков на будущее. Орг-ции уплачивают налог на прибыль орг-ций по тем же нал. ставкам, что и рос. орг-ции, за исключ. след. видов доходов: — к доходам, получ. ин. орг-ми в виде дивидендов от рос. орг-ций, прим-ся нал. ставка 15%; — к доходам, получ. ин. орг-цией по операциям с отд. видами долговых обяз-в, прим-ся след. нал. ставки: 15% — по доходу в виде % по гос. и муниц. цен. бумагам, условиями выпуска и обращения кот. предусмотрено получение дохода в виде % (кроме доходов по гос. и муниц. цен. бумагам, для кот. уст-на налоговая ставка 0%); 0% — по доходу в виде % по гос. и муниц. облигациям, эмит. до 20 января 1997 г. включ-но. Орг-ции упл-ют аванс. платежи и налог на приб. орг-ций в порядке, устан. для рос. орг-ций. Нал. декл. по итогам нал. (отч.) периода, а также год. отчет о деят-ти в РФ по форме, утверждаемой Минфином России, пред-ся ин. орг-цией в нал. орган по месту нахождения пост. предст-ва этой орг-ции в порядке и в сроки, кот. уст-ны для рос. орг-ций. При прекращении деят-ти пост. предст-ва ин. орг-ции в РФ до окончания нал. периода нал. декл. за посл. отч. период пред-ся ин. орг-цией в теч. месяца со дня прекр. деят-ти пост. предст-ва.

47. Порядок формирования резервов по сомнительным долгам, по ремонту и гарантийному обслуживанию и их влияние на величину налоговой базы по налогу на прибыль организаций производственной сферы. Сомн. долгом призн-ся любая задолж-ть перед налогопл-ком, возникшая в связи с реал-цией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если эта задолж-ть не погашена в сроки, устан-ные договором, не обеспечена залогом, поручительством, банк. гарантией. Чтобы создать такой резерв, орг-ция должна проинвентаризировать свою дебит. задолж-ть. Сомнит. долги, выявленные при инв-ции, делятся на 3 группы: срок погашения кот. истек более 90 дней до даты инв-ции; срок погаш. кот. истек от 45 до 90 дней до даты инв-ции; срок погаш. кот. истек менее чем за 45 дней до даты инв-ции. В резерв вкл-ся вся сумма долгов первой группы; 50% долгов второй группы; долги третьей группы не вкл-ся. Резерв не должен превышать 10% выручки, получ. от реал. товаров (работ, услуг). Резерв орг-ция может исп-ть лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. Сумму резерва не полностью испол-ную налогопл-ком в отч. периоде на покрытие убытков по безнад. долгам, можно перенести на след. отч. период. При этом сумма вновь созд-го по результатам инв-ции резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыд. отчетн. периода.

Резерв по гар. ремонту и гар. обсл-нию.Налопл-ки, осущ-щие реал. товаров (работ, услуг), вправе создавать резервы на предст. расходы по гар. ремонту и гар. обсл-нию. Резерв вправе создавать орг-ции, кот. принимают на себя гар. обяз-ва по ремонту и обсл-нию реализов. товаров (работ, услуг). Налогопл-к самост-но принимает реш. о создании такого резерва и в уч. политике в целях налог-ния опр-ет предельный размер отчислений в этот резерв. Расходами призн-ся суммы отчислений в резерв на дату реализации указ. товаров (работ). При этом размер созд. резерва не может превышать предельного размера, опред-го как доля факт. осущ-ных налогопл-ком расх. по гар. ремонту и гар. обсл-нию в общем объеме выручки от реал. указ. товаров (работ) за предыд. 3 года, умноженная на сумму выручки от реал. указ. товаров (работ) за отч. (нал.) период. Суммы, зачисленные в резерв по гар. ремонту, вкл-ся в состав прочих расх-в, связ. с пр-вом и реал-ей. Сумма резерва, не полностью использ. налогопл-ком в нал. периоде на осущ-ние ремонта по товарам (работам), реал-ным с условием предоставления гарантии, может быть перенесена им на след. нал. период. Причем сумма вновь созд-го в след. нал. периоде резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыд. нал. периода.

48. Налогообложение доходов организаций не профессиональных участников ОРЦБ от операций с ценными бумагами. Доходы налогопл-ков от операций по реализации или иного выбытия ЦБ (в т.ч. погашения) опред-ся исходя из цены реал-ии или иного выбытия цен. бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплач. покупателем налогопл-ку, и суммы процентного дохода, выплаченной налогопл-ку эмитентом (векселедателем). Расходы при реал-ии (или ином выбытии) ЦБ, в т.ч. инвестиционных паев паевого инвест. фонда, опр-ся исходя из цены приобретения ЦБ (вкл. расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвест. паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ЦБ. Порядком ведения нал. учета при реал-ии ЦБ, предусмотрено, что доходом по операциям с ними признается выручка от продажи ЦБ в соответствии с условиями договора реал-ии, а расходом — цена приобретения реализов. ЦБ, рас-ная с учетом установленного налогопл-ком метода учета ЦБ (ФИФО, ЛИФО, по стоимости единицы). Налогопл-ки, получившие убыток от операций с ЦБ в предыдущем нал. периоде или в предыдущие нал. периоды, вправе уменьшить нал. базу, полученную по операциям с ЦБ в отч. (нал.) периоде (перенести указанные убытки на будущее) в порядке и на условиях, кот.установлены статьей 283 НК. Концепция налог-ния налогом на прибыль непроф. участников рынка ЦБ, закр-ная ст 280 НК РФ, такова, что операции с ЦБ яв-ся видом деят-ти, по кот.опр-ся обособленный фин. результат для целей налог-ния. Непрофес. уч-к РЦБ рас-ет три отд. нал. базы: 1) по опер-м с ЦБ, обращающимися на организованном рынке ЦБ;2) по опер-м с ЦБ, не обращающимися на ОРЦБ; 3) по прочим осуществляемым операциям. Причем все эти 3 нал. базы не сальдируются между собой. То есть орг-ция не может принять убытки по операциям с ЦБ к вычету из прибыли по своей осн. деят-ти (производство, услуги, торговля и др.).

Нал. период — календарный год. Отчетный период — 1 квартал, полугодие и 9 мес. Нал. декларации представляются не позднее 28 марта года, след. за истекшим нал. периодом.