Нормативно правовое регулирование учета материально-производственных запасов

Ведение бухгалтерского учета материально-производственных запасов осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус.

В зависимости от назначения и статуса нормативные документы делятся на уровни:

Первый уровень: Законодательные акты, указы Президента РФ и постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета и проведения аудита в организации.

Второй уровень: Стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности.

Третий уровень: Методические рекомендации (указания), инструкции, комментарии, письма Минфина РФ и других ведомств.

Четвертый уровень: Рабочие документы по бухгалтерскому учету самого предприятия (учетная политика организации, рабочий план счетов, график документооборота и т.п.).

Основным нормативным актом 1 уровня является Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ с изменениями от 1 января 2011 г. . Этот Закон определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность.

Нормативные документы 2 уровня — учетные стандарты, которые определяются как свод основных правил, устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Учетные стандарты (положения) призваны конкретизировать закон «О бухгалтерском учете».

Особенно важным является Положение «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), поскольку в нем изложены основные принципы учета. В отношении материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

• — о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);
• — о последствиях изменений способов оценки материально — материально-производственных запасов;
• — о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог;
• — о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» определяет понятие, состав, способы оценки и отражения в бухгалтерской отчетности материально-производственных запасов.

Согласно п.5 ПБУ 5/01 учет материально-производственных запасов при их приобретении и заготовлении осуществляется одним из следующих способов:

• — по фактической себестоимости приобретения (заготовления) — с отражением на счете 10 «Материалы»;
• — по учетным ценам (плановой себестоимости приобретения или заготовления). Последний способ предусматривает для учета материально-производственных запасов применение счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

При выборе способа учета приобретения и заготовления материально-производственных запасов следует принимать во внимание периодичность поступления запасов, условия их поставки, стоимость услуг, связанных с их приобретением и заготовлением, и др.

К материально-производственным запасам согласно ПБУ 5/01 относится следующая часть имущества у организации:

• — используемая при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи;
• — предназначенная для продажи;
• — используемая для управленческих нужд.

К числу важных документов второго уровня относится также План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ От 31.10.2000 №94н (в редакции от 08.11.2010). . Для учета материально-производственных запасов в разделе II Плана счетов предусматриваются следующие счета:

• 10 «Материалы»;
• 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»;
• 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;
• 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;
• 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 9/99)»Доходы организации» Утверждено приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г. № 32н (в редакции от 08.11.2010) — относит продажу материально-производственных запасов к доходам от обычной деятельности.

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99)»Расходы организации» Утверждено приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г № 33н (в редакции от 08.11.2010) — В элементе «Материальные затраты» отражается стоимость приобретаемых со стороны сырья и материалов, полуфабрикатов, топлива, покупной энергии, работ и услуг производственного характера. При этом стоимость материальных ресурсов формируется исходя из цен их приобретения (без учета НДС, если организация является его плательщиком), наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету материалов утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 г. №71а (в редакции от 21.01.2003).

Документы третьего уровня имеют рекомендательный характер, к ним, в частности, относятся:

методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 года (в редакции от 12 апреля 2007) — наряду с определением назначения материалов и основных хозяйственных операций с ними, конкретизируют способы оценки материально-производственных запасов;

методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.06.95 г №49 с изменениями от 8 ноября 2010 г — конкретизирует проверку фактического наличия в натуре по местам расположения материально-производственных запасов;

методические указания и инструкции призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями. Они разрабатываются Минфином РФ и различными ведомствами.

К документам четвертого уровня относятся указания, инструкции, положения приказы и иные подобные документы по постановке, ведению бухгалтерского учета, непосредственно созданные в организации и являющиеся внутрифирменными стандартами (приказы о формировании учетной политики, должностные инструкции).

Сегодня в системе нормативно-правового регулирования бухучета выделяют следующие основные нормативно правовые акты:

– федеральные стандарты;

– отраслевые стандарты;

– рекомендации в области бухгалтерского учета;

– стандарты экономического субъекта.

Отдельными нормами ст. 21 ФЗ от 06.12.2011 № 402предусмотрены отличительные признаки каждой группы стандартов, касающихся законодательного регулирования бухучета, которые приведены в таблице 1.

Система законодательного регулирования бухучета МПЗ в России построена на основе действующей законодательной базы регулирования бухучета и отчетности. Комплекс правил и норм в учете МПЗ, являющихся обязательными к применению предприятиями, рассматривает бухгалтерский учет данных активов с позиции подсистемы, действующей в каждом объекте предприятия и несущей определённые обозначенные функции.

Таблица 1 – Нормативное регулирование бухгалтерского учета в РФ

Вид документа системы

Кем утверждается

Область воздействия

Продолжение таблицы 1

Федеральные стандарты	Уполномоченным органом (Минфином России)	Предусматривают требования к бухучету некоторых видов хозяйственной деятельности
Отраслевые стандарты	Органами отраслевого управления либо Министерством финансов РФ	Предусматривают особенности применения стандартов федерального уровня в некоторых видах хозяйственной деятельности
Рекомендации в области бухучета	Органами отраслевого и ведомственного управления либо Министерством финансов РФ	Используются для:- правильного применения стандартов;- сокращения расходов на организацию бухучета;- популяризации передового опыта организации и ведения бухучета, результатов исследований и разработок в сфере бухучета
Стандарты экономического субъекта	Руководителем организации	Необходимы в целях упорядочения организации и ведения бухучета на уровне предприятия

Первый уровень включает законодательные акты такие, как:

1. Гражданский кодекс РФ, который регулирует отношения между покупателями и поставщиками и предпринимательские отношения между субъектами экономики, в том числе и по приобретению и реализации материально-производственных запасов;

2. Налоговый кодекс РФ, который регулирует порядок расчетов по НДС за приобретенные материально-производственные запасы.

3. Закон о бухгалтерском учете, который является основным нормативным документом, который регулирует организацию бухучета и ведения финансовой отчетности всеми субъектами экономики, включая и учет МПЗ.

Второй уровень правового регулирования включает Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 от 06.10.2008г. № 106н – определяет правила формирования, а также правила раскрытия учетной политики.

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации»ПБУ 4/99 от 6 июля 1999 г. N 43н — определяет состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности предприятий.

Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 от 09.06.2001г. № 44н, устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о МПЗ предприятия.

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 от 06.05.99 №32н — определяет правила формирования в бухучете информации о доходах частных компаний.

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 от 06.05.99 №33н определяет правила формирования в бухучете информации о расходах частных компаний.

Отраслевые стандарты по учету МПЗ – не разработаны.

На методологическом уровне следует руководствоваться следующими актами:

• Приказ от 31 октября 2000г. № 94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» определяет общие подходы к использованию Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. В ней дана небольшая характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов.

• Методические указания по учету МПЗ от 28.12.2001г. N 119н. Здесь определен порядок учета некоторых видов МПЗ, в частности, рассмотрены вопросы документального оформления операций с данными ценностями, рассмотрен порядок синтетического и аналитического учета данных операций. Значительное внимание отведено методике проведения инвентаризации и проверок, порядку списания недостач и потерь ценностей. Предложены всевозможные варианты аналитического учета МПЗ.

• Приказ Минфина РФ №49 от 13.06.1995г. «Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» определяет порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов.

На следующем уровне правового регулирования учета МПЗ объединяются локальные акты, которые регламентируют ведение бухучета МПЗ и механизма их отражения в финансовой отчетности непосредственно в определенной организации. К таким документам относится

— положение об учетной политике

— утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;

— утвержденный руководителем рабочий план счетов;

— утвержденные руководителем формы внутренней отчетности;

— график проведения инвентаризаций имущества и обязательств;

— график документооборота.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ

2. Приказ Минфина России от 09.06.2001 N 44н (ред. от 16.05.2016) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01″ (Зарегистрировано в Минюсте России 19.07.2001 N 2806)

3. Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н (ред. от 08.11.2010, с изм. от 29.01.2018) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)»

4. Астахов, В. П. Бухгалтерский (финансовый) учет. В 2 т. Т. 1 : учебник для академического бакалавриата / В. П. Астахов. — 12-е изд., перераб. и доп. — М. : Издательство Юрайт, 2015. — 536 с. — Серия : Бака- лавр. Академический курс.

Бухгалтерский учет материально-производственных запасов

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» №5/01, материально-производственные запасы (МПЗ) — это часть имущества, используемая в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг для продажи; предназначенная для продажи; используемая для управленческих нужд организации. К МПЗ относят только те активы, которые служат менее года.

В соответствии с ПБУ 5/01 материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. При этом определение фактической себестоимости зависит от порядка поступления МПЗ в организацию.

1. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость (НДС) и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов могут быть:

1.1 суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

1.2 суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

1.3 таможенные пошлины и иные платежи;

1.4 вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации;

1.5 проценты по кредитам банка, используемым на приобретение МПЗ до момента их оприходования на склад;

1.6 затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию.

2. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении силами организации определяется исходя из затрат, связанных с производством данных запасов.

Фактическая себестоимость МПЗ, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

Фактическая себестоимость МПЗ, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату оприходования.

Поступление материалов от различных источников оформляют следующими документами:

1. от поставщиков:

— договор на поставку материалов, счет, товарная накладная, счет — фактура, товарно-транспортная накладная, железно- дорожная накладная.

Счет выписывается обычно на предварительную оплату материалов, он действителен в течение 10 дней и включает все реквизиты поставщика, в том числе банковские, наименование материалов, их количество, цену, стоимость, НДС и общую стоимость материально- производственных запасов.

Товарная накладная типовой формы ТОРГ-12 выписывается в двух экземплярах, в момент отгрузки материалов со склада поставщика, имеет все реквизиты поставщика, грузоотправителя, покупателя и грузополучателя, подписи должностных и материально ответственных лиц.

Счет- фактура выписывается в двух экземплярах, в течение 5 дней со дня отгрузки товара, имеет реквизиты поставщика и покупателя, наименование и юридический адрес грузоотправителя и грузополучателя, , наименование материалов, их количество, цену, стоимость, НДС и общую стоимость материально- производственных запасов. Данный первичный документ является основанием для принятия входного НДС на счет 19.

Товарно- транспортная накладная выписывается поставщиком в трех экземплярах для провоза материально- производственных запасов посредством автотранспорта. В ней указываются такие же реквизиты и данные, как и в товарной накладной, а также данные о водителе и автомобиле перевозчика.

При получении материальных ценностей экспедитору выдается доверенность, которая регистрируется в журнале учета выданных доверенностей.

Экспедитор принимает материалы по количеству мест и массе. При обнаружении им признаков, вызывающих сомнение в сохранности груза, он может потребовать от транспортной организации проверки груза. В случаях недостачи мест или массы, повреждения тары, порчи материалов составляют коммерческий акт, служащий основанием для предъявления претензий к транспортной организации или поставщику.

Принятые грузы от экспедитора на складе кладовщик оформляет приходным ордером.

При отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными материальные ценности, приходуют по документам поставщика, в которых проставляют штамп об оприходовании груза. Если материальные ценности доставляются без участия экспедитора, и количество и качество прибывших на склад материалов, не соответствуют данным счета поставщика, приемку материалов производит комиссия, которая оформляет акт, служащий, основанием для предъявления претензии поставщику.

2. через подотчетное лицо:

— товарный чек, кассовый чек в розничной торговле;

— накладная, счет фактура, квитанция к приходному кассовому ордеру в оптовой торговле;

— акт у населения или на рынке с указанием паспортных данных продавца.

3. из собственного производства:

— накладная на внутренне перемещение материалов, которая выписывается цехами сдатчиками в 2-х экземплярах.

При поступлении материальных ценностей на склад оформляется карточка складского учета на каждый вид материалов с указанием места нахождения, сорта, даты поступления и даты выдачи.

Расходы материалов, отпускаемых в производство или на другие цели оформляют:

1. при ежедневном расходе — лимитно-заборными картами;

2. при одноразовом отпуске — однострочными или многострочными требованиями;

В небольших организациях отпуск материалов на производство продукции и оказание услуг осуществляется без оформления специальными документами. Фактически израсходованные материалы по их видам отражаются в актах или отчетах о выпуске и реализации готовой продукции. Акт составляется подекадно работником организации, ответственным за приемку, хранение и реализацию продукции. После утверждения руководителем организации акт служит основанием для списания материалов.

Формирование фактической себестоимости материалов может осуществляться следующими способами:

1. фактическая себестоимость материалов формируется непосредственно на счете 10 «Материалы»;

2. фактическая себестоимость материалов формируется с использованием дополнительных счетов: 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материалов».

При первом способе все данные о фактических расходах, понесенных при заготовлении материалов, собираются по дебету счета 10. При этом в учете делаются проводки:

Дебет 10 Кредит 60 — отражена покупная стоимость материалов на основании товарной накладной поставщика;

Дебет 10 Кредит 76 — отражены транспортные расходы по приобретению материалов (на основании акта выполненных работ и счет-фактуры транспортной организации);

Дебет 10 Кредит 76 — отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению материалов (на основании акта выполненных работ и счет-фактуры посредника);

Дебет 19 Кредит 60 (76) — учтен НДС по оприходованным материалам (транспортным расходам, вознаграждению посреднической организации на основании счет- фактуры);

Суть второго способа состоит в том, что информация о фактической себестоимости материалов выявляется путем суммирования данных, отраженных по дебету счета 10 «Материалы» и дебету счета 16 «Отклонение в стоимости материалов». При этом по дебету счета 10 материалы учитываются по учетным ценам, а на счете 16 показывается разница между учетной ценой и фактической себестоимостью заготовления материалов. В качестве вспомогательного счета используется счет 15 «Заготовление и приобретение материалов».

Предприятиям предоставлено право самостоятельно устанавливать принципы формирования учетной цены. За учетную цену (по выбору предприятия) может быть принята, например, любая из следующих:

1 — цена поставщика;

2 — фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца;

3 — фиксированная цена, утверждаемая на определенный период времени.

Любой выбранный метод должен быть закреплен в учетной политике предприятия.

При поступлении материалов на склад они приходуются по учетной цене проводкой:

Дебет 10 Кредит 15 — оприходованы материалы по учетным ценам.

Все данные о фактических расходах при заготовлении материалов собираются по дебету счета 15. При этом в учете делаются проводки:

Дебет 15 Кредит 60 — отражена покупная стоимость материалов на основании счета-фактуры поставщика;

Дебет 15 Кредит 76 — отражены транспортные расходы по приобретению материалов (на основании счета-фактуры транспортной организации);

Дебет 15 Кредит 76 — отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению материалов (на основании счета-фактуры посредника);

Дебет 19 Кредит 60 (76) — учтен НДС по оприходованным материалам {транспортным расходам, вознаграждению посреднической организации);

Таким образом, по Дебету счета 15 формируется информация о фактической себестоимости материалов, а по Кредиту — информация об их учетной цене.

В конце отчетного месяца остаток по счету 15 списывается на счет 16 «Отклонение в стоимости материалов», при этом в учете делается проводка:

Дебет 16 (15) Кредит 15 (16) — отражено отклонение учетной цены от фактической себестоимости материалов. Сумма отклонений, отраженная на счете 16, списывается в конце отчетного месяца пропорционально стоимости материалов, отпущенных в производство, в учете делаются проводки:

Дебет 20 Кредит 10 — списаны материалы в производство;

Дебет 20 Кредит 16 — списана сумма отклонений а стоимости материалов на затраты по производству продукции (работ, услуг).

Формирование бухгалтерских записей зависит от способа поступления материально- производственных запасов.

1) Поступление МПЗ от учредителей в качестве вклада в уставный

2) капитал — по согласованной стоимости: Дебет 10 Кредит 75/1 «Рас

3) четы по вкладам в уставный капитал».

4) Поступление МПЗ по договору простого товарищества — по со-

5) гласованной стоимости: Дебет 10 Кредит 80 «Вклады товарищей».

3) Поступление МПЗ в режиме внутрихозяйственных расчетов (напри

мер, от головной организации): Дебет 10 Кредит 79/1 «Расчеты по выделенному имуществу».

4) Оприходование МПЗ собственного производства ~ по фактичес

кой себестоимости: Дебет 10 Кредит 20, 23.

5) Приняты к учету МПЗ, оприходованные как неисправимый брак —

по цене возможной реализации: Дебет 10 Кредит 28.

6) Поступили МПЗ по договору займа — по согласованной стоимости: Дебет 10 Кредит 66, 67.

7) Приобретены МПЗ за наличный расчет: Дебет 10 Кредит 71.

8) Оприходованы излишки МПЗ по результатам инвентаризации —

по рыночной стоимости: Дебет 10 Кредит 91/1.

9) Оприходованы МПЗ, полученные от разборки выбывающих основных средств — по рыночной стоимости: Дебет 10 Кредит 91/1.

При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией одним из следующих методов:

1) по себестоимости каждой единицы;

2) по средней себестоимости;

3) по себестоимости первых по времени приобретений материально-производственных запасов (метод ФИФО).

1) Материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не мог/т обычным образам заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.

1) Материально-производственные запасы могут оцениваться организацией по средней себестоимости, которая определяется по каждому виду (группе) запасов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце.

Ср. себестоимость = М.ц. на нач. мес. + М.ц., поступив. в теч. мес

Кол-во М.ц. на нач. мес. + кол-во М.ц. поступив. в теч. мес.

3) Оценка материально-производственных запасов может производиться по себестоимости первых по времени приобретений материально-производственных запасов (метод ФИФО). Оценка запасов методом ФИФО основана на допущении, что материальные ресурсы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. ресурсы, первыми поступающие в производство (в торговле — в продажу), должны быть оценены по себестоимости первых ю времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

Организация может применять в течение одного года, как элемент учетной политики, один метод оценки по каждому отдельному виду (группе) материально-производственных запасов.

Отпущенные материалы на производственные нужды на основании первичных документов (лимитно-заборных карт, требований, накладных и др.) или составленных на их основе ведомостей распределения материалов списывают с Кредита 10 «Материалы» в Дебет производственных счетов по назначению:

Дт 20,23,25,26,28 Кт 10

-При организации учета производственных запасов по фактической себестоимости приобретения (заготовления) стоимость материалов, списанных в течение отчетного месяца по средней фактической себестоимости при наличии затрат по заготовке и доставке (косвенных) доводится до фактической себестоимости путем списания в конце месяца суммы косвенных затрат по заготовке и доставке, приходящихся на отпущенные материалы. Расчет данных косвенных расходов приведен в таблице Сумма указанных косвенных расходов, приходящаяся на израсходованные материалы, списывается с Кредита счета 10 в Дебет тех же счетов, на которые были отнесены материалы: Дебет 20, 23, 25, 26, 28, 29 и Кредит 10.

Отпуск материальных ценностей на изготовление продукции не всегда означает их использование в производстве. Поэтому для правильного определения материальных затрат в процессе производства используются методы:

1) документального оформления отклонений от норм,

2) учета расхода по партиям,

3) инвентаризации.

Метод документального оформления отклонения фактического расхода материальных ценностей от норм применяется при поштучном отпуске материалов сверх лимита, замене одного вида материалов другим и т.п. В этом случае отклонения от норм документируются специальными требованиями на дополнительный отпуск, на замену и т.п. При отпуске немерных, некондиционных материалов отклонения выявляются непосредственно в документах на отпуск материалов в производство.

Метод партионного раскроя применяется при отпуске материалов по весу и в измерении по площади. На каждую партию металла, кожи или ткани составляется раскройный лист или карта, в которых указывается количество материала, норма расхода. После раскроя указывается, также, количество выкроенных деталей (заготовок), отходов и результат (экономия или перерасход). Экономия или перерасход определяется путем сравнения фактического расхода материалов с нормативным. Расход материала по норме выявляется путем умножения количества заготовок на норму расхода. Таким образом, повседневно контролируется расход материалов, выявляются причины и виновники. Аналогично ведется контроль и в отношении отходов.

Метод инвентаризации применяется для определения фактического расхода материалов и выявления отклонений от норм в случае невозможности использования других способов контроля. Данный метод основан на проведении инвентаризации остатков неизрасходованных материалов за смену, декаду или месяц. Сроки проведения инвентаризации остатков материалов зависят от специфики производства, характера изготавливаемой продукции, периода изготовления и других условий.

Бухгалтерский учет основных записей по выбытию материально- производственных запасов отражается следующим образом:

1 Продажа материальных ценностей, приобретенных специально для перепродажи:

1.1 Дебет 9О Кредит 41, 43- списывается стоимость товаров, отгруженных покупателю, а также готовой продукции;

1.2 Дебет 90 Кредит 20, 44 — списывается себестоимость проданной продукции или издержки обращения на проданные товары;

1.3 Дебет 62 Кредит 90 — отражается факт реализации товаров и готовой продукции;

1.4 Дебет 90 Кредит 68 — начислен НДС от продажи товаров и готовой продукции;

1.5 Дебет 90 (99) Кредит 99 (90) — отражается финансовый результат от продажи,

2 Продажа излишних запасов:

2.1 Дебет 91 Кредит 07, 10, 11 -списывается стоимость отгруженных покупателю излишних материальных ценностей и т.п.

2.2 Дебет 91 Кредит 20, 44 — списываются затраты по продаже запасов.

2.3 Дебет 76, 62 Кредит 91 — отражается факт реализации материалов;

2.4 Дебет 91 Кредит 68 — начислен НДС от продажи товаров и готовой продукции;

2.5 Дебет 91 (99), Кредит 99 (91) — отражается финансовый результат от продажи.

3 Прочее выбытие:

3.1 Дебет 94 Кредит 07, 10,11, 41, 43 — списывается стоимость недостающих и испорченных материальных ценностей.

3.2 Дебет 99 Кредит 07, 10, 11, 40, 41 -списывается стоимость потерь материальных ценностей в результате стихийных бедствий.

3.3 Дебет 91/2, Кредит 10 — безвозмездная передача МПЗ другим

организациям.

Учет материально-производственных запасов

Журнал Практическй бухгалтерский учет Подписные индексы — «Роспечать» — 80500, «Подписка-2002» — 39443, По вопросу редакционной подписки и распространения: distrib@pbu.ru, тел. (095) 284-27-04, Ирина Благодарова.

Материально-производственные запасы (МПЗ) составляют существенную часть активов баланса организаций. С 1 января 2002 года их учет необходимо производить в соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (утв. приказом Минфина России от 09.06.01 N 44н).

В состав материально-производственных запасов включаются:

њљљ сырье, материалы и т. п., используемые при производстве продукции,
предназначенной для продажи, а также для управленческих нужд;
њљљ готовая продукция;
њљљ товары.
Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, относящиеся ранее к МПЗ, в ПБУ 5/01 не упомянуты. Напомним, что активы, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев, используемые в производстве продукции, при выполнении работ (оказании услуг, для управленческих нужд организации), относятся к основным средствам (п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина России от 30.03.01 N 26н). Причем независимо от их первоначальной стоимости. Единицей бухгалтерского учета МПЗ кроме ранее используемого номенклатурного номера может быть партия, однородная группа и т. п. При этом выбранная единица должна обеспечить формирование полной и достоверной информации о запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением.

Фактическая себестоимость

МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. При приобретении МПЗ ею признается сумма фактических затрат, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. В затраты включаются суммы, уплаченные:

њљљпоставщику при приобретении и посреднику, если МПЗ приобретаются через него;
њљљ за информационные и консультационные услуги, связанные с их приобретением;
њљљ по заготовке и доставке МПЗ до места использования.
Кроме них к фактическим затратам также относятся невозмещаемые налоги и таможенные пошлины, расходы, связанные с доведением МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (затраты по доработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик запасов, не связанные с производственным процессом).

Перечень фактических затрат, непосредственно связанных с приобретением МПЗ, в Положении не закрыт.

Пример 1

Организация приобрела материалы. Уплачено поставщику материалов 240 000 руб., в том числе НДС — 40 000 руб. Вознаграждение посреднику, с помощью которого приобретены материалы, составило 12 000 руб., в том числе НДС — 2000 руб. Доставка осуществлялась собственным транспортом. При этом начислена амортизация в сумме 850 руб., заработная плата — 5600 руб., израсходованы ГСМ — 1200 руб. Для использования материалов в производстве организацией была проведена их доработка, расходы по которой составили: заработная плата — 8400 руб., амортизация основных средств — 240 руб.

Оприходование партии материалов в бухгалтерском учете отразится следующим образом:

Дебет 10 Кредит 60
— 200 000 руб. — отражена покупная стоимость материалов;
Дебет 19 Кредит 60
— 40 000 руб. — выделен НДС по приобретенным материалам;
Дебет 10 Кредит 76
— 10 000 руб. — отражено вознаграждение посреднику;
Дебет 19 Кредит 76
— 2000 руб. — отражен НДС с вознаграждения посреднику;
Дебет 10 Кредит 02
— 1090 руб. (850 + 240) — начислена амортизация по основным средствам, используемым при транспортировке и доработке материалов;
Дебет 10 Кредит 10-3
— 1200 руб. — отражена стоимость израсходованных при транспортировке ГСМ;
Дебет 10 Кредит 70
— 14 000 руб. (5600 + 8400) — начислена заработная плата водителям и работникам за доработку материалов;
Дебет 10 Кредит 69 субсчет «Расчеты по ЕСН»
— 4984 руб. (14 000 руб. х 35,6%) — начислен ЕСН на заработную плату работников, принимающих участие в доставке и доработке материалов;
Дебет 10 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС РФ»
— 126 руб. (14 000 руб. х 0,9%) — начислены страховые взносы от несчастных случаев на производстве в ФСС России;
Дебет 60 Кредит 51
— 240 000 руб. — перечислены денежные средства поставщику материалов;
Дебет 76 Кредит 51
— 12 000 руб. — перечислено вознаграждение посреднику;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— 42 000 руб. (40 000 + 2000) — принят к вычету НДС, уплаченный поставщику материалов и посреднику.
Таким образом, фактическая себестоимость приобретенных материалов составит 231 400 руб. (200 000 + 10 000 +1090 + 1200 + 14 000 + 4984 + 126).

Конец примера 1.Начисленные до момента принятия МПЗ проценты по заемным средствам и кредитам поставщиков также включаются в фактические затраты. Отметим, что и ранее они включались в фактические затраты, хотя дословное прочтение этой нормы в ПБУ 5/98 позволяло включать лишь затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков и проценты по заемным средствам. Но это противоречило принципу временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Теперь же указанные нормы приведены в соответствие. После же принятия МПЗ к бухгалтерскому учету вышеупомянутые проценты включаются в операционные расходы.

Пример 2

Организация для приобретения материалов использует кредит банка в сумме 210 000 руб. Кредит предоставлен на 3 месяца по ставке 30% годовых. Денежные средства поступили на расчетный счет 1 марта 2002 года. Сразу же их перечислили поставщику. Материалы поступили и приняты к учету 15 апреля.

В бухгалтерском учете производятся следующие записи.

В марте:
Дебет 51 Кредит 66
— 210 000 руб. — получен кредит банка;
Дебет 60 Кредит 51
— 210 000 руб. — перечислены денежные средства поставщику материалов.
При использовании кредита для осуществления предварительной оплаты товаров расходы по их обслуживанию относятся на увеличение дебиторской задолженности (п. 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утвержденного приказом Минфина России от 02.08.01 N 60н):

Дебет 60 Кредит 66 субсчет «Проценты по займам»
— 5178,08 руб. (210 000 руб. х 30% х 30 дн. : 365 дн.) — начислены проценты к уплате за кредит за март.
Но это, на наш взгляд, не совсем корректно. Начисленные проценты до принятия МПЗ к учету формируют их первоначальную стоимость. И логичнее было бы использовать при этом счет 15 «Заготовление и приобретение материалов»:

Дебет 15 Кредит 66 субсчет «Проценты по займам»
— 5178,08 руб. — начислены проценты к уплате за кредит за март.
Но Минфин России является методологом бухгалтерского учета, и будем следовать его указаниям:

Дебет 66 субсчет «Проценты по займам» Кредит 51
— 5178,08 руб. — перечислены банку суммы процентов за кредит за март;
В апреле:
Дебет 10 Кредит 60
— 175 000 руб. — отражено поступление материалов;
Дебет 19 Кредит 60
— 35 000 руб. — отражен НДС, уплаченный поставщику материалов;
Дебет 60 Кредит 66 субсчет «Проценты по займам»
— 2589,04 руб. (210 000 руб. х 30% х 15 дн. : 365 дн.) — начислены проценты к уплате за кредит за апрель до момента оприходования материалов;
Дебет 10 Кредит 60
— 7767,12 руб. (5178,08 + 2589,04) — отнесены на увеличение стоимости материалов проценты за кредит, начисленные до момента их оприходования;
Начисленные проценты за оставшиеся полтора месяца действия кредитного договора включаются в операционные расходы:

Дебет 91-2 Кредит 66 субсчет «Проценты по займам»
— 2589,04 руб. — начислены проценты к уплате за кредит за оставшееся время апреля;
Дебет 66 субсчет «Проценты по займам» Кредит 51
— 5178,08 руб. — перечислены банку суммы процентов за кредит за апрель.
В мае начисляются проценты за кредит, перечисляются денежные средства за начисленные проценты и погашается кредит:
Дебет 91-2 Кредит 66 субсчет «Проценты по займам»
— 5178,08 руб. — начислены проценты к уплате за кредит за май;
Дебет 66 субсчет «Проценты по займам» Кредит 51
— 5178,08 руб. — перечислены банку суммы процентов за кредит за май;
Дебет 66 Кредит 51
— 210 000 руб. — погашен кредит.

Конец примера 2Фактические затраты на приобретение МПЗ определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до их принятия к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). При этом под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения (п. 6 ПБУ 5/01). Отметим, что суммовые разницы до принятия МПЗ к учету не могут возникнуть.

Пример 3

Организация по договору произвела предоплату материалов. Их стоимость выражена в условных единицах — 2000 у. е. Курс у. е. определяется по курсу доллара США, установленного Банком России на дату платежа. В день перечисления он составлял 29,40 руб. На дату оприходования материалов курс доллара США вырос до 29,75 руб.

Хотя на момент оприходования материалов курс условной единицы вырос до 29,75 руб., материалы принимаются к учету в сумме, фактически уплаченной поставщику при предварительной оплате. Она полностью соответствует кредиторской задолженности, возникающей из условия договора, — 2000 у. е. на день перечисления. В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Дебет 60 Кредит 51
— 58 800 руб. (29,40 руб. х 2000 долл. США) — перечислены денежные средства поставщику материалов;
Дебет 10 Кредит 60
— 49 000 руб. — отражено поступление материалов;
Дебет 19 Кредит 60
— 9800 руб. — отражен НДС, уплаченный поставщику материалов;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— 9800 руб. — принят к вычету НДС, уплаченный поставщику материалов.

Конец примера 3Если же оплата МПЗ производится после их оприходования (при этом по условию договора их стоимость выражена в условных единицах) и за это время происходит изменение курса условной единицы, то возникают суммовые разницы. Но это происходит уже после принятия МПЗ к бухгалтерскому учету. Включать же их в фактическую себестоимость неправомерно, так как фактическая себестоимость МПЗ, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению (п. 12 ПБУ 5/01).

Метод учета материалов по фактической себестоимости при использовании счета 10 в корреспонденции со счетом 60 не позволит учитывать возникающие суммовые разницы. Поэтому необходимо обратиться к другому методу — по учетным ценам с использованием дополнительных счетов 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материалов». Напомним, что выбранный метод учета МПЗ должен быть отражен в учетной политике организации.

Пример 4

Организация приобретает материалы, стоимость которых определена в условных единицах и равна 3600 долл. США, в том числе НДС — 600 долл. США. Оплата производится по курсу, установленному Банком России, после поступления материалов. Курс доллара США на момент оприходования — 29,40 руб. В день перечисления денежных средств курс вырос до 29,76 руб. Учетной политикой установлен учет материалов по учетным ценам с использованием счетов 15 и 16.

В бухгалтерском учете оприходование данной партии материалов отразится следующим образом:

Дебет 15 Кредит 60
— 88 200 руб. (29,40 руб. х 3000 долл. США) — отражена стоимость материалов;
Дебет 19 Кредит 60
— 17 640 руб. (29,40 руб/долл. США х 600 долл. США) — выделен НДС по материалам;
Дебет 10 Кредит 15
— 88 200 руб. — отражена учетная стоимость материалов;
Дебет 60 Кредит 51
— 107 136 руб. (29,76 руб/долл. США х 3600 долл. США) — перечислены денежные средства за материалы;
Дебет 15 Кредит 60
— 1080 руб. ((29,76 руб/долл. США — 29,40 руб/долл. США) х 3000 долл. США) — отражена суммовая разница;
Дебет 19 Кредит 60
— 216 руб. ((29,76 руб/долл. США — 29,40 руб/долл. США) х 600 долл. США) — скорректирована сумма НДС;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— 17 856 руб. (17 640 + 216) — принят к вычету НДС, уплаченный поставщику материалов; Дебет 16 Кредит 15
— 1080 руб. — отражено отклонение учетной цены материалов от фактической их себестоимости, связанное с суммовой разницей.
При передаче партии материалов в производство производятся следующие записи: Дебет 20 Кредит 10
— 88 200 руб. — списаны в производство материалы;
Дебет 20 Кредит 16
— 1080 руб. — списана на затраты сумма отклонения.
Если же в отчетном периоде используется часть приобретенных материалов, то в соответствующей пропорции учитывается в затратах и сумма отклонения.

Конец примера 4.При изготовлении МПЗ организацией фактическая их себестоимость определяется как сумма всех затрат, связанных с производством данных запасов.

Пример 5

Организация использует при строительстве в качестве материалов доски, которые получает при распиловке круглого леса в цехе вспомогательного производства. Стоимость используемого круглого леса при распиловке — 58 500 руб., начислена амортизация по использованным основным средствам — 1474,60 руб., заработная плата работникам — 5800 руб., общепроизводственные и общехозяйственные расходы составили 2570 руб.

Оприходование полученной партии досок в бухгалтерском учете отразится следующим образом:

Дебет 23 Кредит 10
— 58 500 руб. — передан в цех вспомогательного производства круглый лес для распиловки;
Дебет 23 Кредит 02
— 1474,60 руб. — начислена амортизация по основным средствам, используемым при производстве досок;
Дебет 23 Кредит 70
— 9800 руб. — начислена заработная плата рабочим за изготовление досок;
Дебет 23 Кредит 69 субсчет «Расчеты по ЕСН»
— 3488,80 руб. (9800 руб. х 35,6%) — начислен ЕСН на заработную плату рабочих;
Дебет 23 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС РФ»
— 166,60 руб. (9800 руб. х 1,7%) — начислены страховые взносы от несчастных случаев на производстве в ФСС РФ;
Дебет 23 Кредит 25,26
— 2570 руб. — списаны общепроизводственные и общехозяйственные расходы;
Дебет 10 Кредит 23
— 76 000 руб. (58 500 + 1474,60 + 9800 + 3488,80 + 166,60 + 2570) — оприходована партия досок.

Конец примера 5МПЗ могут вноситься в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации. В этом случае фактическая себестоимость запасов определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации. Однако возможно увеличение их фактической себестоимости, если организация несет дополнительные расходы по доставке и приведению их в состояние, пригодное для использования (п. 11 ПБУ 5/01).

Пример 6

Уставный капитал ООО по учредительному договору определен в сумме 30 000 руб. Доли трех участников (двое физических лиц и юридическое лицо) определены как равные. Физические лица вносят свои вклады денежными средствами, юридическое лицо — в виде материалов. Их согласованная оценка равна задолженности участника — 10 000 руб. Транспортные расходы по доставке материалов составили 5400 руб. (используется транспорт сторонней организации).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дебет 75 Кредит 80
— 30 000 руб. — отражена задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал ООО;
Дебет 50 Кредит 75
— 20 000 руб. — внесены денежные средства учредителей — физических лиц в счет вклада в уставный капитал;
Дебет 10 Кредит 75
— 10 000 руб. — отражена стоимость материалов, вносимых в уставный капитал ООО, в оценке, согласованной учредителями;
Дебет 10 Кредит 76
— 4500 руб. — отражена стоимость услуг по доставке материалов;
Дебет 19 Кредит 76 — 900 руб. — отражен НДС, уплаченный транспортной организации;
Дебет 51 Кредит 76
— 5400 руб. — перечислены денежные средства за доставку материалов;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— 900 руб. — принят к вычету НДС, уплаченный транспортной организации.
Фактическая себестоимость материалов будет равна 14 500 руб. (10 000 + 4500).

Конец примера 6.При получении МПЗ по договору дарения или безвозмездно их фактическая себестоимость определяется исходя из текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Данное распространяется и на МПЗ, остающиеся от выбытия основных средств. При этом под текущей рыночной стоимостью Положением понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи активов.

Если МПЗ получены по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, их фактической себестоимостью признается стоимость активов, переданных организацией. Стоимость же передаваемых активов устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. Если же ее невозможно установить, то стоимость МПЗ определяется исходя цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные МПЗ.

Торговые организации оценивают товары, приобретенные для продажи, по стоимости их приобретения. Но при розничной торговле они могут производить оценку товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).

Отпуск МПЗ

ПБУ 5/01 сохранены все четыре ранее используемых способа оценки МПЗ при отпуске их в производство или ином выбытии:

њљљ по себестоимости каждой единицы;
њљљ по средней себестоимости;
њљљ по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (способ ФИФО);
њљљ по себестоимости последних по времени приобретения МПЗ (способ ЛИФО).
При этом применение одного из способов по группе (виду) МПЗ производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики. По каждой группе (виду) МПЗ применяется в течение отчетного года один способ оценки списания.

По себестоимости каждой единицы оцениваются МПЗ, используемые организацией в особом порядке. К ним обычно относятся драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п. Также этот способ оценки используется по запасам, которые не могут обычным образом заменять друг друга.

Использование метода оценки по средней себестоимости предполагает определение себестоимости по каждому виду (группе) запасов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество. А они соответственно определяются как суммы себестоимости и количества по остатку на начало месяца и поступившим запасам в этом месяце. Короче говоря, фактически среднюю себестоимость можно определить только по окончании отчетного месяца. Поэтому при нестабильности цен на МПЗ возможен вариант, когда в течение месяца материалы будут списываться по себестоимости, отличной от средней. Однако применение способа их списания по учетным ценам с последующим списанием возникающего отклонения между учетной ценой и средней себестоимостью позволяет избежать этого.

Пример 7

На начало месяца фактическая себестоимость 200 единиц материалов составила 126 500 руб. (632,50 руб. за каждую). За месяц приобретены 250 единиц. Фактическая себестоимость их приобретения — 159 700 руб. Отпущены в производство 300 единиц по учетным ценам 634 руб/ед. за каждую.

Стоимость отпущенных за месяц материалов по учетным ценам составит 190 200 руб. (634 руб/ед. х 300 ед.)

Средняя себестоимость единицы материалов — 636 руб/ед. (126 500 руб. + 159 700 руб.) : (200 ед. + 250 ед.). Отклонение в стоимости, приходящееся на списанные в производство материалы, будет 600 руб. ((636 руб/ед. — 634 руб/ед.) х 300 ед).

В бухгалтерском учете будут сделаны записи:

Дебет 15 Кредит 60
— 159 700 руб. — отражена стоимость приобретенных материалов;
Дебет 10 Кредит 15
— 158 500 руб. (634 руб/ед. х 250 ед.) — отражена учетная стоимость приобретенных материалов;
Дебет 20 Кредит 10
— 190 200 руб. — отражена стоимость отпущенных в производство материалов по учетным ценам;
Дебет 20 Кредит 16
— 600 руб. — списано отклонение в стоимости отпущенных материалов.
Остаток материалов на начало следующего месяца составляет 150 ед. (200 + 250 — 300). Их общая стоимость — 95 400 руб. (126 500 + 159 700 — 190 200 — 600).

Конец примера 7.Оценка запасов методом ФИФО основана на допущении, что МПЗ используются в течение отчетного периода в последовательности их приобретения (поступления). Иными словами, первые поступающие в производство МПЗ оцениваются по себестоимости ранних по времени приобретений с учетом запасов, числящихся на начало месяца.

При использовании этого метода необходимо так организовать аналитический учет, чтобы можно было определить фактическую себестоимость единицы МПЗ, поступивших в каждой партии.

Пример 8

По состоянию на начало месяца остаток материалов по фактической себестоимости составляет 210 000 руб. Количество — 200 единиц, причем оно складывается из поступлений трех партий: первая — 40 единиц, фактическая себестоимость которых составляет 39 200 руб., вторая и третья — по 80 единиц каждая, фактическая себестоимость соответственно 83 200 руб. и 87 600 руб. В течение месяца приобретены три партии материалов. В каждой из них по 60 единиц, фактическая себестоимость соответственно — 66 000 руб., 66 600 руб. и 66 900 руб. Отпущено в производство 280 единиц материалов.

Отпущенными в производство материалами будут считаться вначале материалы из остатка на начало месяца. Все 200 единиц материала будут израсходованы. Кроме них будут использованы полностью приобретенные материалы в отчетном месяце первой партии и частично из второй — 20 ед. (280 — 40 — 80 — 80 — 60).

Стоимость отпущенных материалов за отчетный месяц составит 298 200 руб. (39 200 руб. + 83 200 руб. + 87 600 руб. + 66 000 руб. + 66 600 руб. : 60 ед. х 20 ед.).

Остаток материалов на начало следующего месяца будет состоять из оставшейся части второй и полностью третьей партии материалов, приобретенных в текущем месяце. Их будет 100 ед. (60 — 20 + 60), а фактическая себестоимость составит 111 300 руб. (66 600 : 60 х 40 + 66 900). Последнюю величину для проверки можно определить из другого соотношения: 111 300 руб. (39 200 + 83 200 + 87 600 + 66 000 + 66 600 + 66 900 — 298 200).

В следующем месяце первыми отпускаются в производство 40 единиц по стоимости 1110 руб/ед. (44 000 руб. : 40 ед.) за каждую, затем пойдут 60 единиц по стоимости 1115 руб/ед. (66 900 руб. : 60 ед.). После этого будет производиться отпуск материалов, приобретенных в данном месяце в последовательности приобретения партий.

В бухгалтерском учете поступление и отпуск материалов отразятся следующим образом:

Дебет 10 Кредит 60
— 199 500 руб. (66 000 + 66 600 + 66 900) — оприходованы материалы по фактической себестоимости;
Дебет 20 Кредит 10
— 298 200 руб. — отражена стоимость материалов, отпущенных в производство.

Конец примера 8.Оценка запасов методом ЛИФО основана на допущении, что МПЗ, первыми отпускающиеся в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности их приобретения. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся на складе на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения. В затраты же, связанные с реализацией продукции (работ, услуг), учитывается фактическая себестоимость МПЗ, приобретенных по времени последними.

Аналитический учет МПЗ должен обеспечивать определение фактической себестоимости единицы по каждой партии. Кроме этого необходимо уделить внимание учету поступления и отпуска МПЗ по времени.

Пример 9 Используем данные примера 7. В этом случае 280 единиц материалов, отпущенных в производство, будут складываться: из трех партий материалов, приобретенных в отчетном месяце, — 180 ед. (60 + 60 + 60), полностью третьей и частично второй партии материалов, закупленных в предыдущем месяце, — 20 ед. (280 — 60 — 60 — 60 — 80).

Фактическая себестоимость отпущенных материалов за месяц составит 307 900 руб. (66 900 руб. + 66 600 руб. + 66 000 руб. + 87 600 руб. + 83 200 руб. : 80 ед. х 20 ед.).

Остаток материалов на начало следующего месяца — 100 единиц составляют оставшаяся часть материалов второй партии — 60 ед. (80 — 20) и полностью первой партии — 40 ед., приобретенных в предыдущих месяцах. Их фактическая себестоимость составит 101 600 руб. (83 200 руб. : 80 ед. х 60 ед. + 39 200).

В следующем месяце первыми будут отпускаться вновь поступившие материалы. Если потребность в материалах будет превосходить количество вновь приобретенных, тогда будут списываться в производство материалы из второй партии предшествующих месяцев по стоимости 1040 руб/ед. (62 400 руб. : 60 ед.). Если же и они будут полностью использованы, то в ход пойдут МПЗ из первой партии предыдущих месяцев. Списываться они будут по стоимости 980 руб/ед. (39 200 руб. : 40 ед.).

Конец примера 8При условии роста цен на партии МПЗ использование метода ЛИФО позволяет несколько увеличить себестоимость продукции. В то же время уменьшается стоимость остатков материалов на складе, что приводит к некоторому уменьшению налога на имущество.

Образование резерва

МПЗ на конец отчетного года отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки. Но если текущая рыночная стоимость МПЗ снизилась или они потеряли свое первоначальное качество либо морально устарели, то ПБУ 5/01 предписывает отражать их на конец отчетного года в учете за вычетом резерва под снижение их стоимости (п. 25 ПБУ 5/01). Резерв образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью МПЗ. Новым Планом счетов для этого предусмотрен специальный счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

При составлении годового бухгалтерского баланса сумма созданного резерва будет вычитаться из сальдо счетов учета МПЗ. При этом счета по учету данных активов не кредитуются и их сальдо не изменяется. Полученная разница отражается в разделе II «Оборотные активы» Бухгалтерского баланса (форма N 1).

Пример 10

Организация в начале года оприходовала материалы на сумму 24 000 руб. На конец года рыночная стоимость таких материалов составляет 19 500 руб. По состоянию на 31 декабря 2002 года в организации создается резерв под отклонение их стоимости на сумму 4500 руб.

В учете это отразится следующей проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 14
— 4500 руб. — создан резерв под отклонение стоимости материалов.
В Бухгалтерском балансе по строке 211 «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» показывается стоимость материалов за вычетом резерва, т. е. их рыночная цена. В начале следующего года зарезервированная сумма восстанавливается. При этом производится обратная запись:

Дебет 14 Кредит 91-1
— 4500 руб. — восстановлен резерв под отклонение стоимости материалов.

Конец примера 10.
Владимир МАЛЫШКО
Эксперт «ПБУ»