Суммовая разница

Суммовая разница

Бухгалтерский учет. Налоги. Аудит 15.03.2018 Email

Суммовая разница – это разница между рублевой оценкой суммы возникших обязательств и требований, исчисленной по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав и на дату оплаты.

Суммовая разница возникает в случае, когда цены на товары (работы, услуги) установлены в иностранной валюте (или условных единицах), а расчеты производятся в рублях.

Право продавца устанавливать цены в иностранной валюте, предоставлено статьей 317 ГК РФ.

Отличие от курсовой разницы в том, что курсовая разница возникает по активам, а суммовая разница возникает по рублевым активам.

А главное отличие суммовой разницы от курсовой в том, что курсовая разница определяется на дату совершения операции и на отчетную дату, а суммовая разница только на дату совершения операции (оплату).

Гражданско-правовые основы

Согласно п. 1 ст. 317 ГК РФ денежные обязательства должны быть выражены в рублях.

При этом п. 2 ст. 317 ГК РФ гласит: в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах (экю, специальных правах заимствования и др.). Тогда подлежащая уплате в рублях сумма исчисляется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Стороны вправе в соглашении установить собственный курс пересчета иностранной валюты (условных денежных единиц) в рубли или закрепить порядок определения такого курса. Такой вывод следует из п. 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 N 70.

В данном письме также разграничены понятия «валюта долга» и «валюта платежа». Под первой следует понимать валюту, в которой выражено денежное обязательство по договору, а под второй — валюту, в которой это обязательство должно быть оплачено.

Таким образом, российские организации могут заключать договоры и вести расчеты с российскими контрагентами в рублях, при этом определяя сумму платежа как эквивалентную сумме в условных единицах, установленной сторонами.

Если даты возникновения обязательств и даты их погашения не совпадают, возникают разницы вследствие изменения курсов иностранных валют или условных единиц.

Бухгалтерский учет суммовых разниц

С 2007 г. понятие «суммовые разницы» исчезло из нормативных актов по бухгалтерскому учету (в связи с вступлением в силу ПБУ 3/2006).

Теперь бывшие «суммовые разницы» называются курсовыми разницами и признаются в бухгалтерском учете не только на момент погашения обязательства, но и на каждую промежуточную отчетную дату в течение всего срока нахождения обязательства на балансе организации.

Согласно п. 4 ПБУ 3/2006 стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухучете подлежит пересчету в рубли.

При росте или снижении курса рубля по отношению к условной единице возникают курсовые разницы.

В соответствии с п. 5 ПБУ 3/2006 пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу этой валюты к рублю, устанавливаемому Банком России.

Если для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости актива или обязательства, подлежащей оплате в рублях, законом или соглашением сторон установлен иной курс, то пересчет производится по такому курсу.

Пересчет стоимости средств в расчетах (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (п. 7 ПБУ 3/2006).

При этом датой совершения операции в иностранной валюте считается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством РФ или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции (п. 3 ПБУ 3/2006).

Стоимость вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, др.), материально-производственных запасов и других активов, не перечисленных в п. 7, а также средства полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков принимаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой указанные активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету (п. 9 ПБУ 3/2006).

Согласно п. 10 ПБУ 3/2006 пересчет стоимости вложений во внеоборотные активы, активов, перечисленных в п. 9, а также средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится.

В соответствии с п. 11 ПБУ 3/2006 в бухучете отражается курсовая разница, возникающая по операциям:

— по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс на дату исполнения обязательств по оплате отличался от курса на дату принятия этой задолженности к учету в отчетном периоде либо от курса на отчетную дату, в котором эта задолженность была пересчитана в последний раз;

— по пересчету стоимости активов и обязательств, перечисленных в п. 7 ПБУ 3/2006.

Курсовая разница отражается в бухучете в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность, и подлежит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы (п. п. 12, 13 ПБУ 3/2006).

Причем в силу п. 21 ПБУ 3/2006 курсовые разницы отражаются отдельно от других видов доходов и расходов организации, в том числе финансовых результатов от операций с иностранной валютой.

Курсовые разницы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в составе:

— прочих доходов — на основании п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» (Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.);

— прочих расходов — на основании п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.).

В зависимости от времени оплаты товаров (работ, услуг) возможны различные ситуации.

Документальное оформление

Товарная накладная, акт

В соответствии со ст. 12 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон о бухгалтерском учете) денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте Российской Федерации.

Стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюту Российской Федерации.

В то же время согласно ч. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете одним из обязательных реквизитов первичного учетного документа является величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения.

В силу п.4 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете для оформления хозяйственных операций организация может применять как унифицированные, так и самостоятельно разработанные формы документов.

Помимо денежной оценки товаров (работ, услуг, имущественных прав), выраженной в рублях, допустимо дополнительно указывать их стоимость в иностранной валюте (условных единицах), а также вправе привести информацию о курсе (или) порядке расчета соответствующих рублевых показателей.

Поскольку организация может применять для оформления любых хозяйственных операций самостоятельно разработанные формы документов, то она вправе указывать в первичных документах стоимость операции в условных денежных единицах (в иностранной валюте).

Иными словами, бухгалтерское законодательство не препятствует тому, чтобы в первичных учетных документах стоимость товаров отражалась в у. е.

При этом заполнение форм только в иностранной валюте рассматривается как нарушение требований законодательства, предъявляемых к первичным документам.

Поэтому при необходимости указания в первичной документации данных о стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав) в условных единицах (в иностранной валюте) организация может включить в типовую форму документа дополнительные графы, обязательно указывая и рублевые цены.

Таким образом, в товарной накладной на отгрузку товаров или в акте выполненных работ (оказанных услуг) не запрещается указывать стоимость товаров (работ, услуг) в у. е.

Счет

Требования к счетам, выставляемым на оплату по контрактам в условных денежных единицах, в части используемой валюты практически отсутствуют.

На практике счет повторяет валюту обязательства из договора с обязательным указанием того, что оплата производится в рублях, а также ссылкой на то, по какому курсу какой валюты и на какую дату производится расчет.

Счет-фактура

Иначе обстоит дело в отношении счетов-фактур.

В соответствии с пп. «м» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, в строке 7 «Валюта: наименование, код» счета-фактуры указываются наименование валюты, являющейся единой для всех перечисленных в счете-фактуре товаров (работ, услуг), имущественных прав, и ее цифровой код в соответствии с Общероссийским классификатором валют (утв. Постановлением Госстандарта России от 25.12.2000 N 405-ст), в том числе при безденежных формах расчетов.

При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в российских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, указываются наименование и код валюты Российской Федерации.

При выставлении счета-фактуры в российской валюте стр.7 нужно заполнить следующим образом: «российский рубль, 643».

Таким образом, стоимость товаров в счете-фактуре необходимо указывать в рублях.

При этом налогоплательщик НДС вправе в названном документе указать дополнительные реквизиты (сведения) (письма Минфина России от 24.07.2013 N 03-07-09/29204, ФНС России от 17.06.2013 N ЕД-4-3/10769).

Иными словами, информация о стоимости товаров в у. е. может содержаться в счете-фактуре, но эта информация будет лишь дополнять обязательную — о стоимости товаров в рублях.

Таким образом, в счете-фактуре стоимость товаров должна указываться в рублях. Вместе с тем налогоплательщик вправе внести в названный документ дополнительные реквизиты, в том числе графу «Стоимость товаров в у. е.».

Суммовые разницы в налоговом учете

Отметим, что с 1 января 2015 года понятие суммовой разницы исключено из текста налогового кодекса РФ. Суммовые разницы с этой даты учитываются как курсовые разницы (но указывается, что доходы и расходы по суммовым разницам по сделкам, заключенным до 1 января 2015 года, учитываются по старым правилам). Это сделано в целях сближения бухгалтерского и налогового учета.

Суммовая разница признается внереализационным доходом или расходом, в зависимости от того, формирует она прибыль или убыток.

Суммовую разницу, формирующую прибыль организации, именуют положительной суммовой разницей.

Суммовую разницу, формирующую убыток организации, именуют отрицательной суммовой разницей.

Положительной признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в инвалюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, либо при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Она образует внереализационный доход (п. 11 ст. 250 НК РФ).

Соответственно, отрицательной признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества и требований или при дооценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Она образует внереализационный расход (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ):

Курсовая разница

Что образует

Имущество в виде валютных ценностей и требования, стоимость которых выражена в иностранной валюте

Обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте

Положительная

Внереализационный доход

Дооценка

Уценка

Отрицательная

Внереализационный расход

Уценка

Дооценка

Для целей налогообложения доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего дохода (п. 8 ст. 271 НК РФ) или расхода (п. 10 ст. 272 НК РФ), если иное не предусмотрено указанными нормами.

Пересчет требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, имущества в виде валютных ценностей производится в рубли по официальному курсу, установленному Банком России, на одну из следующих дат (в зависимости от того, что произошло раньше):

  • на дату перехода права собственности на названное имущество, прекращения (исполнения) требований (обязательств);

  • и (или) на последнее число текущего месяца.

Если при пересчете выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимости требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, применяется иной курс иностранной валюты, установленный законом или соглашением сторон, пересчет доходов, требований (обязательств) производится по такому курсу.

Пересчет в рубли аванса или задатка выполняется по курсу на дату перечисления, и дальнейшие изменения курса не учитываются.

В декларации по налогу на прибыль (форма декларации приведена в Приложении 1 к Приказу ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@) признанные на каждую дату пересчета курсовые разницы не сворачиваются и отражаются развернуто следующим образом:

  • положительные курсовые разницы отражаются в составе внереализационных доходов по строке 100 Приложения №1 к листу 02;

  • отрицательные курсовые разницы отражаются в составе внереализационных расходов по строке 200 Приложения №2 к листу 02;

Дата признания расходов в виде суммовой разницы в налоговом учете

Дата признания расходов в виде суммовой разницы определена пунктом 9 статьи 272 НК РФ:

Суммовая разница признается расходом:

  • у налогоплательщика-продавца — на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты — на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

  • у налогоплательщика-покупателя — на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты — на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

Налог на добавленную стоимость

При расчетах в у. е. счет-фактуру на стоимость товаров (работ, услуг) продавец составляет в рублях (пп. «м» п. 1 Порядка заполнения счета-фактуры).

Если цена товаров (работ, услуг) установлена в условных единицах или инвалюте (далее — у. е.), но подлежит оплате в рублях, курсовые (суммовые) разницы, возникающие в бухгалтерском и налоговом учете, на исчисление НДС не влияют и полностью учитываются в расходах или доходах при расчете налога на прибыль (п. 4 ст. 153 НК РФ).

Порядок расчета НДС продавцом не зависит от курса инвалюты или у. е., установленного договором (Письмо Минфина от 21.02.2012 N 03-07-11/51). Важно то, когда покупатель оплачивает товары (работы, услуги).

То есть, по налогу на добавленную стоимость действует правило:

«Налоговая база при продаже товаров в рублях, но по цене, выраженной в иностранной валюте или условных единицах, определяется в рублях на дату реализации и потом от курса не корректируется.

Для покупателя предусмотрено зеркальное правило – вычет НДС производится исходя из оценки задолженности на дату покупки:

Если при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав, при определении налоговой базы иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав налоговая база не корректируется (п. 4 ст. 153 НК РФ).

При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах, налоговые вычеты, произведенные в порядке, предусмотренном настоящей главой, при последующей оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав не корректируются (п. 1 ст. 172 НК РФ).

См. также:

  • Курсовая разница

Остались еще вопросы по бухучету и налогам? Задайте их на бухгалтерском форуме.

Суммовая разница: подробности для бухгалтера

  • Курсовые разницы: учет и налогообложение … . в налогом учете существовало понятие «суммовые разницы». Так в налоговом учете назывались …
  • Курсовые разницы … -ФЗ у налогоплательщика возникает суммовая разница и доходы (расходы) в виде … признаются доходы (расходы) в виде суммовой разницы, если сумма возникших обязательств и … , то доходы (расходы) в виде суммовой разницы у налогоплательщика не возникают. Сумма … иностранной валюте с иностранными контрагентами; суммовые разницы – при расчетах внутри страны, если …
  • Обзор изменений законодательства за май 2016 г. … /1/22347 Переходные положения о суммовых разницах предусматривают, что правила учета зависят … отгрузка. МФ РФ уточняет, что суммовые разницы возникают только по уже возникшим … требованиям. Следовательно, для целей определения суммовых разниц следует учитывать именно дату совершения … обязательств, необходимо учитывать в виде суммовой разницы. (Позиция МФ РФ по данному …
  • Пересортица товаров: учет и налогообложение … виновника пересортицы. В этом случае суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм …
  • Договоры в инвалюте и у. д. е.: налоговая база по НДС … по НДС. При возникновении отрицательной суммовой разницы оснований для уменьшения налоговой базы … 64,2 руб./долл.). Отрицательная суммовая разница (с учетом НДС) в размере …
  • Обзор изменений законодательства за апрель 2016 г. … доходы и расходы в виде суммовой разницы, учитываются в целях налогообложения прибыли …
  • Об учете разниц, возникающих при дооценке (уценке) требований и обязательств по сделкам, в целях налога на прибыль … 1/22347 Переходные положения о суммовых разницах предусматривают, что правила учета … доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма … доходов (расходов) в виде суммовой разницы установлен в пункте 7 статьи … доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникшие у налогоплательщика по сделкам … обязанность по оплате). Учитывая, что суммовые разницы (курсовые разницы) возникают только по … обязательств, необходимо учитывать в виде суммовой разницы. В случае если сделки, …
  • О списании безнадежной дебиторской задолженности, стоимость которой выражена в условных единицах … при списании учитывать курсовые или суммовые разницы? Департамент налоговой и таможенно-тарифной … налогоплательщика доходы (расходы) в виде суммовой разницы, учитываются в целях налогообложения прибыли … признаются доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма … поступали, доходы (расходы) в виде суммовой разницы у налогоплательщика не возникают. Сумма …
  • Считать разницу суммовой или курсовой — зависит от даты возникновения обязательств … которым внереализационными доходами (расходами) признавались суммовые разницы, возникающие у налогоплательщика, если сумма … признания доходов (расходов) в виде суммовой разницы был установлен в пункте 7 … 2015 года отменены . При этом суммовые разницы, возникшие у налогоплательщика по сделкам … — обязанность по оплате). Учитывая, что суммовые разницы (курсовые разницы) возникают только по … обязательств, необходимо учитывать в виде суммовой разницы. Если сделки, в результате которых …
  • Безнадежная дебиторка в валюте пересчитывается в рубли на дату ликвидации должника … налогоплательщика доходы (расходы) в виде суммовой разницы учитываются в целях налогообложения прибыли … доходами (расходами) надо будет признать суммовые разницы, возникшие, если сумма обязательств и … поступали, доходы (расходы) в виде суммовой разницы у налогоплательщика не возникают. Сумма …

Учет суммовых разниц

Добавил: Upload Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам. Вуз: Предмет: Файл: 999-Б / Учет финансовых результатов / Учет финансовых результатов (Кожинов В.Я., 2003).doc Скачиваний: 11 Добавлен: 29.03.2016 Размер: 113.66 Кб ☆ 1 < Предыдущая Стр 2 из 5 2 3 4 5

В условиях нестабильной экономической ситуации российские предприятия, заключающие между собой различные сделки, часто предпочитают при оформлении договоров устанавливать цены в иностранной валюте или условных единицах. В результате, как правило, рублевый эквивалент суммы договора в момент возникновения обязательств по платежам и во время их погашения бывает разным. Возникает суммовая разница. Согласно Положениям по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 и «Расходы организации» ПБУ 10/99 суммовые разницы относятся к внереализационным доходам или расходам, в зависимости от того, увеличивают или уменьшают они экономическую выгоду предприятия. Их учет осуществляется на счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом положительные суммовые разницы увеличивают налогооблагаемую прибыль, а отрицательные — уменьшают. Кроме того, в соответствии с налоговым законодательством, поскольку суммовые разницы возникают при осуществлении операций по реализации продукции, они являются объектом обложения НДС.

С точки зрения бухгалтерского учета целесообразно процесс реализации условно представлять в виде двух составных элементов: реализация продукции и реализация суммовой разницы.

Рассмотрим пример возникновения положительных и отрицательных суммовых разниц. Предположим, что между двумя предприятиями заключен договор купли-продажи, по которому продавец (промышленное предприятие) обязуется отгрузить покупателю (промышленному предприятию) свою продукцию на сумму, эквивалентную 1200 долларов США, которую тот использует в качестве сырья для изготовления собственной продукции. Себестоимость продукции эквивалентна 900 долларов США. Курс доллара при возникновении обязательства был 31 руб., а при погашении стал: в одном случае — 32 руб. (положительная суммовая разница для продавца), в другом — 30 руб. (отрицательная суммовая разница для продавца).

Положительная суммовая разница Учет у продавца

Д 62 — К 90 ($ 1200 по 31 руб.) 37 200 — предъявлен счет покупателю;

Д 90 — К 68 ($ 200 по 31 руб.) 6 200 — начислена сумма НДС;

Д 90 — К 43 ($ 900 по 31 руб.) 27 900 — списана себестоимость продукции;

Д 90 — К 99 ($ 100 по 31 руб.) 3 100 — определена прибыль от реализации;

Д 51 — К 62 ($ 1200 по 32 руб.) 38 400 — получена выручка от реализации;

Д 62 — К 68 ($ 200 (32 — 31 руб.)) 200 — начислен НДС по суммовой разнице;

Д 62 — К 91 ($ 1000 (32 — 31 руб.)) 1 000 — отражен доход от суммовой разницы.

Учет у покупателя

Д 10 — К 60 ($ 1000 по 31 руб.) 31 000 — отражена учетная стоимость без НДС;

Д 19 — К 60 ($ 200 по 31 руб.) 6 200 — учтена сумма НДС;

Д 60 — К 51 ($ 1200 по 32 руб.) 38 400 — оплачено поставщику;

Д 10 — К 60 ($ 1000 (32 — 31 руб.)) 1 000 — проведена дооценка закупки (без НДС);

Д 19 — К 60 ($ 200 (32 — 31 руб.)) 200 — учтена дооценка НДС;

Д 68 — К 19 6 400 — осуществлен зачет с бюджетом по НДС,

где: счет 10 «Материалы», счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», счет 43 «Готовая продукция», счет 90 «Продажи», счет 51 «Расчетные счета», счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», счет 90 «Продажи», счет 91 «Прочие доходы и расходы», счет 99 «Прибыли и убытки».

1 < Предыдущая Стр 2 из 5 2 3 4 5

Понятие курсовых и суммовых разниц

Согласно ч. 2 ст. 12 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте Российской Федерации — в рублях. Налоговый учет также ведется в рублях. Согласно ч. 3 ст. 12 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, если иное не установлено законодательством Российской Федерации, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюту Российской Федерации. В ряде случаев пересчет производится не только на дату совершения операции, но и на иную дату (как правило, на отчетную дату). Если курс по сравнению с предыдущей датой переоценки изменился, возникает курсовая или суммовая разница. Изменение оценки приводит к тому, что в учете появляется доход (или расход).

Таким образом, когда один и тот же актив или обязательство (требование), выраженное в иностранной валюте, оценивается в учете не в один момент времени, а несколько раз, возникает курсовая или суммовая разница.

В бухгалтерском учете считаются ТОЛЬКО курсовые разницы. В налоговом учете – и суммовые, и курсовые. При этом одно и то же понятие – курсовая разница – в бухгалтерском и налоговом учете определяются по-разному и по-разному считаются. Надо учитывать, что в налоговом учете возникновение курсовой или суммовой разницы зависит еще и от того, какой метод исчисления налоговой базы применяет налогоплательщик – начисления или кассовый.

Курсовая разница – разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода (п. 3 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»). Иными словами, курсовые разницы возникают при рублевой оценке в учете операций с иностранной валютой, заключающихся в наличии и движении средств организации на валютных счетах либо приобретении или продаже имущества за валюту. Из определения следует, что курсовые разницы рассчитываются и отражаются в учете по мере совершения хозяйственных операций и по окончании отчетного периода. Исключение составляют лишь курсовые разницы по денежным средствам в иностранной валюте. Пересчет стоимости денежных знаков в кассе и средств на банковских счетах, выраженных в иностранной валюте, может производиться по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых ЦБ РФ. Если организация примет решение пересчитывать валютные денежные средства по мере изменения курса, то это положение следует закрепить в учетной политике.

Курсовая разница может быть положительной или отрицательной. При росте курса по активным счетам (50, 52, 55,57, 58, 73) возникает положительная разница и отражается проводкой: Дебет «Счет, подлежащий переоценке» – Кредит счета 91. По пассивным счетам (66, 67) –отрицательная и отражается проводкой: Дебет счета 91– Кредит «Счет, подлежащий переоценке».

При падении курса по активным счетам возникает отрицательная разница и будет проводка: Дебет счета 91 – Кредит «Счет, подлежащий переоценке», по пассивным – положительная курсовая разница и возникнет проводка: Дебет «Счет подлежащий переоценке» – Кредит счета 91. Курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность.

Суммовая разница – разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения. Иными словами:

  • у поставщика – это разница между суммой в рублях, эквивалентной указанной в договоре сумме в валюте по курсу на дату реализации (отгрузки) товарно-материальных ценностей, и суммой на дату оплаты их оплаты покупателем;
  • у покупателя – это разница между суммой в рублях, эквивалентной указанной в договоре сумме в валюте по курсу на дату оприходования товарно-материальных ценностей, и суммой на дату оплаты их поставщику.

Отражение в отчетности

В бухгалтерском учете курсовые разницы включаются в состав прочих доходов (расходов). В синтетическом учете согласно п. 21 ПБУ 3/2006 должны отражаться ОТДЕЛЬНО. Заметим, из формулировки данного пункта следует, что доход (расход) по операциям купли-продажи валюты в сумму курсовых разниц не включается. Согласно п. 22 ПБУ 3/2006 в бухгалтерской отчетности раскрываются:

  • курсовые разницы, которые образовались из-за пересчета задолженности в иностранной валюте, которую должны оплатить в валюте;
  • курсовые разницы, которые образовалась из-за пересчета задолженности в иностранной валюте или у. е., которую должны оплатить в рублях;
  • курсовые разницы, зачисленные на счета бухгалтерского учета, отличные от счета учета финансовых результатов организации;
  • официальный курс иностранной валюты к рублю, установленный ЦБ России на отчетную дату, а также курс, установленный соглашением сторон или законом на отчетную дату.

При этом в Отчете о прибылях и убытках, утв. приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н, курсовые разницы, возникшие от пересчета задолженности в иностранной валюте, отражать отдельно не нужно. Разницы (кроме отражаемых по счету добавочного капитала), образующие доход, включаются в состав прочих доходов и указываются по строке «Прочие доходы», код строки 2340.Разницы (кроме отражаемых по счету добавочного капитала), образующие расход,включаются в состав прочих расходов и указываются по строке «Прочие расходы», код строки 2350.

В налоговом учете положительные курсовые (суммовые) разницы отражаются в составе внереализационных доходов по строке 100 Приложения № 1 к листу 02 Декларации, а отрицательные курсовые (суммовые) разницы – в составе внереализационных расходов по строке 200 Приложения № 2 к листу 02 Декларации по налогу на прибыль, утв. приказом ФНС от 22.03.2012 № ММВ-7-3/174.

В данной статье будет рассмотрено, как ведут себя курсовые и суммовые разницы у покупателя и поставщика при полной оплате, частичной предоплате и постоплате. У обоих налогоплательщиков (покупателя и продавца) применяется метод начисления при исчислении налоговой базы.

Договор в иностранной валюте, оплата в иностранной валюте.

Вариант 1. Предоплата.

05.01.2013г. ООО «Разница» была произведена полная предоплата в размере 1000 долларов США поставщику ООО «Альянс» (см. рис.2, 4)

08.02.2013 г. на всю величину предоплаты ООО «Разница» была оказана услуга.

В бухгалтерском учете: курсовая и суммовая разницы не образуются.

В налоговом учете:

  • при методе начисления: курсовая разница на отчетную дату и на момент исполнения обязательств не образуется. Стоимость полученного имущества (выполненных работ, оказанных услуг) пересчитывается на дату оплаты.
  • при кассовом методе: курсовая и суммовая разницы не образуются.

Для автоматического расчета суммовых и курсовых разниц необходимо, чтобы в базебыли актуальные курсы валют. Для загрузки курсов необходимо перейти к справочнику «Валюты» через пункт меню: «Банк» — «Валюты». Загрузка курсов производится по кнопке «Загрузить курсы».

Для нашего примера загрузим курсы с 01.01.13 по 31.12.13г. (Рис. 1)

Рис.1

Январь:

Оформим платежное поручение на сумму предоплаты 1000$ (в договоре с поставщиком и в карточке банковского счета нужно указать валюту USD (см. рис.2,3). На основании платежного поручения сформируем «Списание с расчетного счета» (Рис.4).

Рис.2

Рис.3

Рис.4

В январе была отражена предоплата в размере 1000 $ в счет будущего поступления услуги. На дату предоплаты курс доллара составил 30, 3727 руб. При пересчете в рубли получается 30372,7 руб. (30,3727*1000$=30372.70 руб.).

30.01.13 г. ООО «Разница» оказало услугу ООО «Вектор» стоимостью 40 000 р. Отразим данную операцию документом «Реализация товаров и услуг». Результат проведения документа представлен на рисунке 5.

Рис.5

Сформируем оборотно-сальдовую ведомость за январь по 52 счету (Рис. 6).

Рис. 6

На конец января на 52 счете отражен остаток денежных средств в размере 1000$ или 30 372,7 рублей.

Если на валютном счете (сч.52) имеется остаток денежных средств, то при выполнении регламентной операции «Переоценка валютных средств» при закрытии месяца должен произойти перерасчет остатка валютных средств.

Сформируем также оборотно-сальдовую ведомость по счету 60.22 (Рис. 7).

Рис. 7

На сч. 60.22 отражена задолженность (остаток), но поскольку курсовая разница на отчетную дату и на момент исполнения обязательств не образуется, то данная задолженность не будет пересчитываться регламентной операцией. КУРСОВЫХ РАЗНИЦ НА СЧЕТЕ 60.22 НЕ СФОРМИРУЕТСЯ.

Проведем закрытие месяца (январь 2013г.) и посмотрим, какие проводки будут сформированы в регламентной операции «Переоценка валютных средств» (рис. 8, 9).

Рис. 8

Рис. 9

При закрытии месяца произошла переоценка остатка на 52 счете на отчетную дату (т.е. на конец месяца). Расчет производится следующим образом:

Курс доллара на отчетную дату 31.01.13 г. = 30,0277

Курс доллара на момент уплаты аванса 05.01.2013г. был = 30,3727

1000 $ * 30,0277 = 30 027,7 руб.

1000 $ * 30,3727 = 30 372,7 руб.

К концу января произошло падение курса доллара, возникла отрицательная курсовая разница, с которой произошло увеличение прочих расходов организации:

30 027,7 руб. – 30 372,7 руб. = -345 руб.

Сформируем снова оборотно-сальдовую ведомость за январь 2013 г. по 52 счету после закрытия месяца (Рис. 10).

Рис. 10

После закрытия месяца остаток на 52 счете пересчитан с учетом курса на конец месяца (31.01.2013 1$=30,0277 руб.) и составил 30 027,7. Обратите внимание, что корректировка остатков по валютному счету отражается по пустой статье движения денежных средств и составляет 345,00 рублей.

Рассмотрим также, какие проводки сформировались при закрытии месяца по налогу на прибыль (Рис. 11):

Рис. 11

Проводка №3 отражает величину условного расхода, который рассчитался с величины бухгалтерской прибыли.

39 655 * 20% = 7 931,00 руб.

Дт 99.02.1Кт 68.04.27 931,00 руб

Бухгалтерская прибыль = 40 000 – 345 = 39 655 руб.

Бухгалтерскую прибыль можно проанализировать, сформировав оборотно-сальдовую ведомость по 99 счету (Рис. 12):

Рис. 12

Рассчитанный налог на прибыль в размере 1 994,45 руб. распределяется по видам бюджета: нафедеральный и региональный.

7 931,00 р * 2 % / 20 % = 793,1 руб. в федеральный бюджет (проводка №1)

7 931,00р * 18 % / 20 % = 7 137,9 руб. в региональный бюджет (проводка №2)

Февраль:

В январе была отражена предоплата в размере 1000 $ в счет будущего поступления услуги. На дату предоплаты курс доллара составил 30, 3727 руб. При пересчете в рубли получается 30372,7 руб. (30,3727*1000$=30372.70 руб.).

На момент поступления услуги (08.02.2013 г.) курс доллара составил 30,0496 руб. Входящая услуга отражается документом «Поступление товаров и услуг» (Рис. 13).

Рис.13

При проведении документа формируются проводки (Рис.14):

Рис.14

Первая проводка отражает зачет аванса, который был уплачен до получения услуги.

Вторая проводка отражает получение услуги на затратный счет 20.01 «Основное производство» в сумме 30 372,70 рублей.

Обратите внимание: несмотря на то, что курс на дату оказания услуги составлял 30,0496 руб., стоимость полученной услуги пересчитана на дату предоплаты.

Как видно из результатов проведения, курсовые и суммовые разницы на момент исполнения обязательства не сформировались.

Важно!

Следует помнить, что с 01.01.2008 не подлежат переоценке на отчетную дату:

  • полученные и выданные авансы (предварительная оплата);
  • задатки;
  • средства целевого финансирования, полученные из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи России в соответствии с заключенными соглашениями (договорами) (п. 7, 10 ПБУ 3/2006).

Вариант 2. Постоплата.

09.02.2013г. ООО «Альянс» оказал услугу ООО «Разница» стоимостью 3000 $.

В бухгалтерском учете: курсовая разница на отчетную дату и на дату оплаты.

В налоговом учете:

  • при методе начисления: курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты;
  • при кассовом методе: курсовая/суммовая разница не образуется.

09.02.13г была оказана услуга на сумму 3000 $ (см. рис.15):

Рис.15

На рис. 16 представлены проводки, полученные при проведении документа «Поступление товаров и услуг». С учетом текущего курса 1$=30,1575 руб. сумма задолженности на дату отражения входящей услуги составила:

30,1575 * 3000$ = 90 472,50 руб.

Рис.16

Рис. 17

Проведем закрытие месяца (февраль) и проанализируем получившиеся проводки (рис. 18, 19).

Регламентная операция «Переоценка валютных средств» формирует проводки по переоценке остатка задолженности (сч. 60.21) и остатка денежных средств (сч. 52).

Рис.18

Первая проводка означает переоценку остатка задолженности по 60.21 счету на отчетную дату (т.е. на конец месяца).

09.02.13 г. поступили услуги от поставщика на 3000$ * 30,1575 = 90 472,5 рублей.

Произведем ручной расчет переоценки, которая будет производиться на отчетную дату (т.е. на конец месяца):

28.02.2013г. курс доллара составил 30,6202. По сравнению с 9 февраля курс доллара вырос.

3 000$ * 30,6202 = 91 860,6

Получается отрицательная курсовая разница на отчетную дату в бухгалтерском учете и в налоговом:

91 860,6 – 90 472,5 = 1 388,1

Д 91.02К 60.21

Так же должна быть произведена переоценка остатка валютных средств (на сч. 52). На 52 счете имеется остаток с прошлого месяца 1000 $ (30 027,70 рублей).

1000 $ * 30,0277 = 30 027,7 рублей

После закрытия месяца (февраля) этот остаток переоценен по курсу на отчетную дату.

28.02.13 курс составил 30,6202руб./$

1000 $ *30,6202 = 30 620,20 рублей

Получается положительная курсовая разница: 30 620,2 – 30 027,7 = 592,5 рублей

Д52 К91.01

Теперь проанализируем проводки, которые получились при расчете налога на прибыль:

Рис. 19

Величина бухгалтерской прибыли в феврале составила 28 359,2 рублей.

Проводка №3: с бухгалтерской прибыли рассчитывается условный расход:

28 359,2 * 20% = 5 671,84 рублей

Рассчитанный налог на прибыль в размере 5 671,84 руб. распределяется по видам бюджета: нафедеральный и региональный.

5 671,84р * 2 % / 20 % = 567,184 р.в федеральный бюджет(проводка №1)

5 671,84р * 18 % / 20 % = 5 104,66 р. в региональный бюджет(проводка №2)

Март:

Сформируем платежное поручение на сумму 3000 $ от 11.03.13г. (как и в первом варианте в договоре и банковском счете проставляем валюту USD). Затем произведем списание с расчетного счета (рис.20):

Рис. 20

Первая проводка отражает переоценку задолженности перед поставщиком по курсу на дату погашения задолженности. Курс доллара на 11.03.13г. = 30,7628 р за доллар.

3000 $ * 30,7628 р. = 92 288,4 руб.

В момент поступления услуги (09.02.13г.) курс доллара составлял 30,1575. А уже в момент оплаты услуги стал равен 30,7628. Возникает отрицательнаякурсовая разница.

3000 $ * 30,7628 = 92 228,4 руб.

3000 $ * 30,1575 = 90 472,5 руб.

92 228,4 – 90 472,5 = 1 815,9 руб.

Примечание! При пересчете валютного остатка программа анализирует дебетовый остаток по счету 52, поэтому если в базе будет произведено списание с расчетного счета, на котором нет средств, сумма списания будет пересчитываться каждый месяц с величины отрицательного остатка на валютном счете.

Договор в иностранной валюте, оплата в рублях

Вариант 3.

09.03.13г. с рублевого банковского счета ООО «Разница» была списана сумма 3500 рублей в счет оплаты за предстоящую услугу ООО «Маяк».

В бухгалтерском учете: курсовая/суммовая разница не образуется.

В налоговом учете:

  • при методе начисления: суммовая разница не возникает. Стоимость полученного имущества (выполненных работ, оказанных услуг) пересчитывается на дату ОПЛАТЫ.
  • при кассовом методе: курсовая/суммовая разница не образуется.

Создадим платежное поручение 09.03.2013г. на сумму 3500 рублей по договору Дог-3 (Рис.21):

Рис. 21

Обратите внимание: для отражения операций по списанию денежных средств с рублевого банковского счета контрагенту, договор с которым заключен в иностранной валюте, необходимо в карточке договора указать в качестве валюты валюту договора и установить флаг «Расчеты в условных единицах». В этом случае в банковской выписке пользователь указывает количество рублей, списываемых со счета, а программа автоматически в соответствии с курсом, указанным в справочнике валют, произведет пересчет в иностранный эквивалент.

Рис.22

Списание с расчетного счета 09.03.13г. отражается проводкой (Рис.23):

Рис.23

При пересчете в доллары: 3500 рублей / 30,7628 = 113,77

12.03.13г. ООО «Маяк» оказал услугу ООО «Разница» стоимостью 113,77 долларов (Рис.24):

Рис. 24

Проанализируем результат проведения документа «Поступление товаров и услуг» за 12.03.2013г. (Рис.25).

Рис. 25

На рисунке 25 первой проводкой отражается зачет аванса по Дог-3 на сумму 3500 руб., а второй проводкой – оказание услуги. Обратите внимание, что стоимость полученного имущества (выполненных работ, оказанных услуг) пересчитывается на дату (на дату 09.03.2013 г.).

31.03.2013г. ООО «Разницы» оказало услугу ООО «Вектор» на сумму 120 000 рублей.

Проведем закрытие месяца (март) и проанализируем проводки, которые получились при проведении регламентной операции «Переоценка валютных средств» (Рис.26):

Рис. 26

В феврале поступила услуга, задолженность по которой была погашена в марте (11.03.13г.). Для договоров, заключенных в иностранной валюте, по которым оплата производится в иностранной валюте, производится пересчет курсовой разницы и на отчетную дату, и на момент оплаты. Регламентной операцией «Переоценка валютных средств» произведена переоценка остатков денежных средств на двух валютных счетах (сч.52) и переоценка задолженности (сч.60.21).

В результате регламентной операции «Расчет налога на прибыль» в закрытии месяца (март) сформировались проводки (Рис. 27):

Рис.27

Величина бухгалтерской прибыли в феврале составила 115 573,6 рублей.

Проводка №3: с бухгалтерской прибыли рассчитывается условный расход.

115 573,6 * 20% = 23 114,72 рублей

Рассчитанный налог на прибыль в размере 23 114,72руб. распределяется по видам бюджета: нафедеральный и региональный.

23 114,72 р * 2 % / 20 % = 2 311,48 р.в федеральный бюджет(проводка №1)

23 114,72 р * 18 % / 20 % = 20 803,24р. в региональный бюджет(проводка №2)

Вариант 4.

15.04.2013 г. от ООО «Маяк» поступила услуга стоимостью за 4000 $ по курсу 30,9308.

В бухгалтерском учете: курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты.

В налоговом учете:

  • при методе начисления: суммовая разница ТОЛЬКО на момент ОПЛАТЫ
  • при кассовом методе: курсовая/суммовая разница не образуется

Рис.28

Результат проведения документа (рис. 29):

Рис.29

В соответствии с действующим курсом стоимость услуги составила:

4 000$ * 30,9308 = 123 723,2 руб.

17.04.13г. была произведена оплата поставщику 4000$ США. Сформируем платежное поручение. Оплату производим в рублях, но по договору, оцененному в у.е. в долларах (Рис.30). Поскольку курс на момент оплаты (31,4512 руб.) выше курса, по которому была оприходована услуга(30,9308), то при оплате в платежном поручении будет производиться списание:

31,4512 * 4000$ = 125 804,8 руб.

Рис. 30

В результате списания с расчетного счета сформируются проводки:

Рис. 31

В бухгалтерском учете формируется курсовая разница на момент оплаты. В налоговом учете на момент оплаты формируется суммовая разница. Таким образом, за счет снижения курса возникают постоянные разница в оценке расходов на момент оплаты с величины курсовой (2081,60) и суммовой разницы (2081,60).

Отразим выручку за текущий период документом «Реализация товаров и услуг» на сумму 140 000 р.

Теперь нужно закрыть месяц (апрель). Проанализируем проводки, полученные при проведении регламентных операций «Переоценка валютных средств» (Рис.32) и «Расчет налога на прибыль» (Рис.33):

Рис. 32

«Переоценка валютных средств» производит переоценку валютных остатков на расчетных счетах.

Рис. 33

Величина бухгалтерской прибыли в апреле составила 13850,2 рублей.

Проводка №3: с бухгалтерской прибыли рассчитывается условный расход.