Списание резерва по сомнительным долгам

Содержание

Нормативные документы

Бухгалтерский учет по счету 63 регламентируют План счетов и Инструкция по его применению (приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н), Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (приказ Минфина РФ от 13.06.1995 № 49), ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ и иные нормативные документы.

Любая организация может столкнуться с недобросовестным контрагентом: к примеру, покупатель может не оплатить в срок поставленный ему товар, а предполагаемый поставщик может получить авансовую оплату по договору, но к указанному времени не исполнить предмет договора — не предоставить товары, не выполнить работы или не оказать услуги.

Такой долг признается в бухучете сомнительным долгом, — не гарантированной каким-либо имущественным обеспечением задолженностью, которая, скорее всего, не будет оплачена в будущем.

Условия признания сомнительных долгов устанавливаются в Учетной политике.

ВНИМАНИЕ! Формирование такого резерва — это обязанность (не право!) компании.

Характеристика счета 63 (активный или пассивный, в балансе отражается по строке… и т. п.)

После проведения регулярной (ежемесячной/ежеквартальной/ежегодной) инвентаризации перед формированием отчетности в бухучете пострадавшей организации выявляется дебиторская задолженность (по Дт 60, 62, 76, 58.3), которую любая компания (малое предприятие — не исключение!) обязана признать сомнительной и создать резерв по Кт 63 в корреспонденции с Дт 91.2. Создание этих резервов — это прочие расходы организации.

Счет 63 активный или пассивный? Конечно, счет пассивный, признание резерва учитывается по кредиту счета, а его уменьшение — по дебету.

Суммы кредитового сальдо (неиспользованного резерва) участвуют в расчетах величины дебиторской задолженности при составлении баланса и в результатах отчета о финансовых результатах. Счет 63 в балансе отражается по строке 1230 «Дебиторская задолженность» бухгалтерского баланса со знаком минус (из общей суммы дебиторской задолженности вычитается размер сомнительных долгов) и в составе строки 2350 «Прочие расходы» отчета о финансовых результатах.

Информацию о резервах следует раскрыть в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

Субсчетов к счету в Плане счетов нет. Аналитика по счету 63 представляет собой отдельный учет сумм по каждому сомнительному долгу.

Правила списания безнадежной задолженности в бухучете

Сомнительная задолженность со временем может быть квалифицирована как безнадежная. В таком случае долг списывается за счет созданного резерва.

Критерии для признания долга контрагента безнадежным установлены в п. 2 ст. 266 НК РФ. Безнадежные долги, невозможные к взысканию, — это долги, по которым:

  1. Истек срок исковой давности (3 года), установленный законодательно.
  2. Обязательство прекращено из-за невозможности его исполнить на основании:
  • акта госоргана;
  • ликвидации предприятия;
  • постановления судебного исполнителя (не обнаружено местонахождения должника, его имущества/ценностей либо имущество, возможное к взысканию, отсутствует у должника).

Если размера созданного резерва не хватило для списания безнадежной задолженности, нужная величина списывается за счет прочих расходов с Дт 91.2.

Списанная сумма безнадежного долга обязательно отражается на забалансовом счете 007 сроком на 5 лет, чтобы можно было отслеживать изменение финансового состояния безнадежного контрагента и возможность восстановления этого списания.

ВНИМАНИЕ! Есть существенные отличия в законодательных требованиях учета резервов по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете.

В бухучете:

  • не учитывается точный срок задолженности в днях;
  • оценивается платежеспособность должника;
  • сумма резерва не ограничивается;
  • при применении ПБУ № 18/02 образуются ОНА (отложенные налоговые активы).

Счет 63 в бухгалтерском учете: Резервы по сомнительным долгам

Счет 63 бухгалтерского учета — это пассивный счет «Резервы по сомнительным долгам».

Согласно ПБУ любая компания или организация, в том числе относящаяся к малому бизнесу, обязана создавать резервы по сомнительным долгам и относить эти суммы на финансовый результат. Для таких целей в бухгалтерском учете предназначен 63 счет.

Сомнительным долгом в БУ признаётся любая не обеспеченная гарантиями задолженность перед компанией, которая с высокой долей вероятности не будет в будущем погашена.

Критерии для отнесения дебиторской задолженности к сомнительной определяются предприятием самостоятельно. Как правило это:

  • истечение срока платежа;
  • информация о неплатежеспособности должника;
  • информация о невозможности должника изготовить продукцию в случае перечисления авансового платежа;
  • наличие исполнительных производств и процедура банкротства.

В отличии от налогового учета в бухгалтерском сомнительной признается любая задолженность, учитываемая по дебету счетов: 60, 62, 76, 58-3.

Проводки по счету 63 создаются на основании проведенной инвентаризации дебиторской задолженности и оценочного суждения о возможности погашения долга:

Резерв по сомнительным долгам может создаваться ежемесячно или раз в квартал на часть или всю сумму долга с НДС. В любом случае этот порядок необходимо закрепить в учетной политике.

К примеру, можно ориентироваться на сроки создания резерва по сомнительным долгам в налоговом учете, но важно помнить, что порядок формирования резервов в НУ и БУ сильно отличается.

Особенности учета и создания резерва по сомнительным долгам в НУ и БУ приведены в таблице ниже:

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

БУ НУ
Обязанность Да Нет
Вид долга Любая задолженность, не обеспеченная залогом и гарантией, учитываемая по дебету счетов: 60, 62, 76, 58-3 Дебиторская задолженность, которая возникла у компании в связи с продажей товаров, оказанием услуг или выполнением работ, не обеспеченная залогом и гарантией
Срок задолженности, по истечении которого создаётся резерв Не имеет значения, оценивается платежеспособность должника От 45 до 90 дней – 50% задолженностиОт 90 дней – 100 % задолженности
Ограничения Сумма резерва не ограничена — Наибольшая из величин: 10 % от выручки текущего или предыдущего года.— Резерв не создаётся если задолженность организации и её дебитора носит встречный характер. То есть когда не только дебитор задолжал фирме, но и сама фирма должна дебитору

После окончания проведения инвентаризации и выявления сомнительной задолженности формируются проводки по дебету счета 91.

2 «Прочие расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».

В дальнейшем неоплаченный долг может быть списан за счет этого резерва Дт 63 Кт с 60, 62, 76, 58-3 счетами в зависимости от вида долга.

Суммы неиспользованного резерва учитываются при составлении баланса и отчета о финансовых результатах. Присоединение неиспользованных сумм резервов к прибыли отчетного периода учитывается записью Дт 63 «Резервы по сомнительным долгам» и Кт 91 «Прочие доходы».

В бухгалтерском балансе дебиторская задолженность всегда отражается за минусом резерва по сомнительным долгам.

Дт Кт проводки Документ-основание
91.2 63 Сформирована (доначислена) сумма резерва по сомнительным долгам Бухгалтерская справка-расчет по итогам инвентаризации дебиторской задолженности
63 62 Списание сомнительной задолженности покупателей за счет резерва Бухгалтерская справка, приказ руководителя
63 76 Списание сомнительной задолженности разных дебиторов за счет резерва
63 58.3 Списание сомнительной задолженности заемщика, по выданному займу за счет резерва
63 91.1 Восстановлена сумма резерва в результате погашения задолженности Бухгалтерская справка, выписка банка

Отразим данные дебиторской задолженности фирмы в 2017 году по состоянию на конец каждого квартала по двум контрагентам ООО «Ромашка» и ООО «Василек»:

Организация Дебиторская задолженность на 31.03.17

Бухгалтерский учет: 63 счет «Резерв по сомнительным долгам»

Сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам» предназначен для обобщения информации о резервах по сомнительным долгам, созданных в организации.



Налоговое законодательство устанавливает для российских компаний возможность формировать резервы по сомнительным долгам. Для организации бухгалтерского учета этих источников финансирования в плане счетов утвержден сч. 63 под названием «Резервы по сомнительным долгам».

Сомнительным долгом признается задолженность контрагентов, которая не погашена в установленные договором сроки и не обеспечена необходимыми финансовыми гарантиями. Основополагающим фактором, влияющим на создание в компании фонда, является наличие сомнительного к взысканию дебиторского долга.

Внимание! Сотрудники ФНС устанавливают необходимость периодически проводить инвентаризацию дебиторской задолженности с целью своевременного обнаружения неплатежеспособных дебиторов.

В ситуации, когда в ходе ревизии выявлен сомнительный к получению долг контрагента, руководитель должен издать приказ о создании фонда, который станет финансовым балластом в случае финансовой несостоятельности партнера.

Счет 63 в бухгалтерском учете является пассивным, соответственно, увеличение величины ресурса производится по кредиту этого счета. Дебет данного счета задействован, когда средствами созданного фонда осуществляется покрытие безнадежных к получению долгов контрагентов.

Нормативно-правовая база

Возможность создания в компании фонда для покрытия долгов партнеров установлена НК РФ, в частности ст. 266, определяющей критерии отнесения дебиторского долга к группе безнадежных.

Помимо требований налогового права, механизм формирования этого финансового балласта регламентирован такими Положениями по бухгалтерскому учету, как ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации» и иные.

Основные субсчета

Планом счетов предусмотрено право субъектов бизнеса открывать субсчета к сч. 63.

Налоговым правом закреплена возможность компании вести аналитический учет по каждому отдельному источнику финансирования.

Таким образом, количество открытых субсчетов к счету будет совпадать с количеством сомнительных дебиторов организации.

Порядок формирования резерва

В первую очередь, правомерность формирования фонда должна быть подкреплена результатами проведенной инвентаризации состояния дебиторских долгов. Все нюансы, в решении которых государством установлена самостоятельность компании, должны быть отражены в ее учетной политике.

В связи с тем, что обязательного требования формировать источник обеспечения маловероятных к взысканию долгов в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского, не устанавливается, каждая компания имеет право принять решение о создании такого ресурса и уменьшить тем самым величину налога на прибыль.

Внимание! Руководство организации должно максимально ответственно отнестись к формированию фонда для покрытия долгов дебиторов, так как сотрудники ФНС тщательно проверяют все аспекты деятельности российских компаний, которые снижают размер налога на прибыль к уплате в бюджет.

Порядок формирования

Резерв может быть создан только после проведения ревизии имеющегося в компании дебиторского долга.

По итогам проведенной инвентаризации сведения подаются руководителю компании для ознакомления.

Если им принято решение о создании фонда, издается приказ и оформляется бухгалтерская справка, отражающая историю взаимоотношений контрагентом, а также причины возникновения задолженности.

Перенос на следующий год

Ст. 266 НК РФ определено, что суммы резерва, которые не использованы полностью в течение налогового периода могут быть перенесены на следующий год.

При этом если в организации создается новый источник, то его сумму следует скорректировать на величину уже имеющегося в компании источника покрытия сомнительных долгов дебиторов.

Обоснованно это делать в том случае, если вероятности погашения долга контрагентом в ближайшее время не существует. Если же от партнера все-таки поступает сигнал об улучшении финансового состояния и скором погашении долга, величину резерва следует восстановить с отнесением к прочим доходам.

Основные проводки в бухгалтерском учете по использованию счета 63

  1. В компании по результатам проведенной инвентаризации сформирован фонд для покрытия долгов с низкой вероятностью взыскания:
  2. Задолженность контрагента, которая ранее являлась маловероятной к получению, перешла в категорию безнадежной, и списана средствами имеющегося фонда:
  3. Выставленная контрагенту претензия о нарушениях в исполнении договорных обязательств, списана средствами созданного источника покрытия долга:
  4. Неизрасходованная сумма резерва отнесена к прочим доходам организации:

Счет 63 «Резерв по сомнительным долгам» бухгалтерского учета

Счет 63 используется в целях обобщения сведений о резервах, связанных с сомнительными долговыми обязательствами.

На сумму резервов, которые формируются в процессе коммерческой деятельности, делаются соответствующие записи в форме проводок.

Ведение аналитического учета в рамках данного счета осуществляется по каждому резерву.

К сожалению, в процессе ведения коммерческой деятельности львиной доле предприятий приходится сталкиваться с недобросовестными партнерами – заказчиками, клиентами и прочими дебиторами, которые не могут своевременно погасить долги. Поэтому и необходимо создание соответствующего резерва в целях получения достоверных данных о сумме долга.

Долг является сомнительным, если он отвечает определенному перечню условий. В рамках статьи 2 НК РФ к безнадежным долгам можно отнести следующие элементы:

  • те, по которым произошло истечение искового срока давности;
  • долги, по которым прекращено обязательство по причине невозможности исполнения;
  • если невозможно взыскание по причине постановления со стороны судебного пристава.

При всем этом долговое обязательство может считаться безнадежным, даже миновав сомнительную стадию. Чтобы долг был признан безнадежным, достаточно наличие хотя бы одного из перечисленных оснований.

Начисление резерва

На практике применяется несколько действенных способов для создания резерва по сомнительным долговым обязательствам. Формирование их в рамках бухгалтерского учета осуществляется следующим образом:

  • определение задолженности контрагентов, которая не была погашена в сроки, определенные договорными отношениями, и не обеспечена нужным набором гарантий;
  • определение суммы отдельно по каждому долгу, в зависимости от материального положения должника и оценки вероятности погашения обязательства в частичном или полном порядке.

Если детально изучать способы создания резерва, то они могут быть следующими:

  1. Интервальный. В процессе использования данного способа размер отчислений подсчитывается каждый квартал или месяц в процентных показателях от суммы долга, исходя из продолжительности просрочки.
  2. Экспертный. В данном случае расчет размера отчислений в резерв по сомнительным долгам происходит по каждому обязательству в сумме, которая, по прогнозам организации, не будет погашена в установленный срок.
  3. Статистический. В случае использования этой методики размер отчисляется на основании данных за последние несколько лет как доля безнадежных долгов в общей сумме долга определенного типа.

Особого внимания заслуживает такое мероприятие, как инвентаризация резерва по сомнительным долгам. Мониторинг должен быть осуществлен на постоянной основе и на дату составления отчетности.

На протяжении пятилетнего периода с момента списания безнадежной задолженности необходимо обеспечить слежение за возможностью взыскания долга, если вдруг имущественное положение должника изменится.

Существует несколько типов нормативной документации, согласно которой происходит формирование резервов по сомнительным долговым обязательствам.

Это лишь ограниченный перечень документов, предполагающих ведение подобной деятельности. На практике используется значительно большее количество нормативов.

В бухгалтерской отчетной документации образовавшуюся дебиторскую задолженность следует показывать за вычетом резерва, который по ней сформировался.

Информационные сведения о резерве необходимо раскрыть в пояснениях.

В этой ситуации есть несколько ключевых вариантов развития событий:

  • восстановление в процессе погашения задолженности (при этом происходит включение суммы в состав прочих доходов и отражение на счете 91);
  • восстановление в связи с отсутствием оплаты со стороны покупателя по итогам годового периода, который следует за временем создания резерва;
  • использование, т.е. списание за счет резерва безнадежной задолженности дебиторского плана.

В отчетности отражение сомнительных долгов может происходить по строкам 1230 или 2350 баланса.

Особенности налогового учета

В налоговом учете за плательщиком не закрепляется обязательство по созданию резерва сомнительных долгов. Это его право, которое закреплено в ст. 266 НК РФ.

В целях налогообложения прибыли в качестве сомнительного для покупателя элемента признается долг, связанный с оплатой отгруженных товарных позиций или выполненных работ, оказанных услуг.

  1. Если не произошло погашения в срок, который был установлен договором.
  2. Если отсутствует обеспечение в виде залога и поручительства, а также банковской гарантии.

В рамках налогового учета операции по исчислению резервов, связанных с сомнительными долгами, осуществляются следующим образом:

  • по сомнительным долговым обязательствам со временем возникновения от 90 дней;
  • по долгам сроком 45-90 дней, при этом в резервную сумму включается 50% задолженности;
  • по сомнительным обязательствам до 45 дней, при этом задолженность не способствует увеличению суммы резерва.

Одновременно данная сумма не может быть больше 10% суммы выручки без НДС отчетного года.

Типовые операции с примерами

На практике по данному счету осуществляется несколько типовых операций, рассмотрим их.

  1. Дт 92-1 Кт 63. Речь идет о том, что произошло формирование резерва по сомнительным долговым обязательствам. В качестве основного подтверждающего документа выступает учетная политика организации.
  2. Дт 63 Кт 91-1. В этой записи говорится о том, что произошло сокращение величины резерва на сумму задолженности, которая была погашена. Для подтверждения данной операции используется специальная бухгалтерская справка-расчет.
  3. Дт 63 Кт 62. Списание безнадежного дебиторского долга за счет использования возможностей резервного фонда. Для подтверждения используется специальная выписка из ЕГРЮЛ. Данная операция должна быть записана на правильную сумму во избежание путаницы и ошибочных сведений в документах.
  4. Дт 91-2 Кт 63. Предполагается, что произошло формирование суммы резерва под сомнительные долги за счет раздела прочих расходов.
  5. Дт 63 Кт 76-2. Эта проводка подразумевает, что произошло списание величины резерва в связи с удовлетворением претензии.

Таким образом, счет 63 играет важную роль во всей бухгалтерской деятельности и учетном процессе. Важно строго соблюдать нормы и особенности его учета в целях сохранения высокого качества деятельности предприятия.

Рекомендуем другие статьи по теме

2.3 Учет резервов по сомнительным долгам

Сомнительнымдолгом признается дебиторскаязадолженность, возникшая в результатереализации продукции, товаров, выполненияработ, оказания услуг, которая не погашенав срок по договору или по законодательствуи не обеспечена гарантиями.

Дляучета резервов по сомнительным долгампредназначен счет 63 “Резервы посомнительным долгам”. При созданиирезерва следует помнить:

-резерв по сомнительным долгам создается предприятиями, которые ведут учетреализации продукции (работ, услуг) пометоду начисления;

-резерв создается только по тем сомнительнымдолгам, которые связаны с расчетами сдругими предприятиями, а также отдельнымилицами за продукцию, товары, работы иуслуги и числятся на счетах 62 “Расчетыс покупателями и заказчиками”, 76″Расчеты с разными дебиторами икредиторами”. Не допускается созданиерезерва, допустим, по выданному подрядчикуавансу, даже если есть основание полагать,что он не будет отработан;

-обязательным условием создания резерваявляется проведение инвентаризации дебиторской задолженности в концеквартала или отчетного периода;

-сомнительным долгом признаетсядебиторская задолженность, которая непогашена в сроки, установленныедоговорами, и не обеспечена соответствующимигарантиями.

-резерв создается на конец отчетногопериода;

-периодичность создания резервазакрепляется в учетной политикеорганизации;

-создание резерва допускается, если этопредусмотрено учетной политикойорганизации (предприятия).

Рассмотримспособысозданиярезерва по сомнительным долгам:

  1. по каждому дебитору на основе анализа платежеспособности дебитора, возможности погашения им задолженности полностью или частично и других факторов.

    Данный способ целесообразно организациям с применять небольшим количеством дебиторов.

    Сумма резерва по сомнительным долгам определяется как разница между рассчитанным сальдо и сальдо по счету 63, числящимся на конец отчетного периода;

  2. по группам дебиторской задолженности на основе ее распределения по срокам непогашения.

    При этом способе необходимо дебиторскую задолженность на конец отчетного периода разделить на группы в зависимости от срока ее погашения. Временные интервалы сроков непогашения организации определяют самостоятельно.

    Затем по информации за предыдущий период (не более 5 лет) для каждой группы рассчитывается коэффициент сомнительной задолженности. ;

  3. по всей суммедебиторской задолженности на основе показателя выручки от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг за отчетный период и коэффициента сомнительной задолженности.

Дляполучения более достоверной информациио сомнительной дебиторской задолженностив бухгалтерской отчетности в концеотчетного года сальдо резервов посомнительным долгам целесообразноскорректировать с использованиемпервого и второго способов. А присоставлении промежуточной отчетностиможно применять третий способ.

Итак,в конце года на основании данныхинвентаризации расчетов, проведеннойпо каждому сомнительному долгу, можетбыть создан резерв на сумму, не превышающуювеличину долга.

Величина резерва можетбыть и меньше в зависимости от финансовогосостояния (платежеспособности) должникаи оценки вероятности погашения долгаполностью или частично.

Создание резервапо сомнительным долгам позволяетвременно снизить налогооблагаемую базупри расчете налога на прибыль (доокончания года следующего, за годомсоздания резерва или до полного погашениядолгов).

Аналитическийучет ведется по каждому созданномурезерву, по дебиторам, по срокамвозникновения задолженности и повключению в налоговую базу.

Таблица128 Корреспонденция счетов по счету 63″Резервы по сомнительным долгам”

Дт

Кт

хозяйственных операций

Создан резерв по сомнительным долгам

62,76,

Списана безнадежная к получению дебиторская задолженность за счет резервов по сомнительным долгам

Присоединены неиспользованные суммы резервов по сомнительным долгам к доходу отчетного периода

Отражен доход по текущей деятельности

2.4Учет расчетовпо налогам и сборам

Дляучета расчетов по налогам и сборампредназначен расчетный пассивный счет68 “Расчеты по налогам и сборам”. Всоответствии с Инструкцией № 50предусмотрены следующиеклассификационные группы налогов:

• затратные;

• косвенные;

• налоги, уплачиваемыеиз прибыли;

• прочие налоги.

Ксчету 68 “Расчеты по налогам и сборам”открываются субсчета:

68-1 “Расчеты по налогам и сборам, относимымна затраты по производству и реализациипродукции, товаров, работ, услуг”

Наэтом субсчете учитываются расчеты:

1.платежи за пользование земельнымиучастками в виде земельного налога илиарендной платы (размер платы зависитот качества и месторасположения участка);

2.налог за добычу(изъятие) природных ресурсов (экологическийналог). Состоит из следующих платежей:

– платеж за выбросызагрязняющих веществ в атмосферныйвоздух, сбросы сточных вод или загрязняющихвеществ в окружающую среду (в пределахсвоих норм);

– хранение и захоронениеотходов в пределах установленныхлимитов/

3. отчисленияв инновационные фонды;

4. налог нанедвижимость.

Порядок отраженияначисленных сумм вышеуказанных налоговотражен в таблице 135:

Таблица 135 Корреспонденция счетов

Дт

Кт

хозяйственных операций

20,23,25,26,44

Начислены налоги в бюджет

Начислены платежи на землю по вновь строящимся объектам

Перечислены налоги в бюджет

68-2 ” Расчеты по налогами сборам, исчисляемым из выручки отреализации продукции, товаров, работ,услуг” – учитываются расчеты по:

1.налог на добавленную стоимость(ставки налога – 0%, 10%, 20%. 16,67%, 9,09 %);

Рассмотримотражение операций на корреспондирующихсчетах:

Таблица 136 Корреспонденция счетов

Дт

Кт

хозяйственных операций

– Отражен НДС при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь с территории государств – членов таможенного союза (принимают к вычету на основании декларации по ввезенным товарам и платежного документа.

– Отражен НДС, исчисленный при оплате (ином прекращении обязательства) приобретенных на территории Республики Беларусь товаров, работ, услуг у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах РБ

Отражен НДС, начисленный по реализованным товарам (за исключением инвестиционных активов), выполненным работам, оказанным услугам

Отражен НДС, начисленный по реализованным инвестиционным активам, а также отражают суммы НДС, исчисленные по безвозмездно переданным инвестиционным активам; инвестиционным активам, отгруженным за пределы Республики Беларусь, в случае неподтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС. После подтверждения ставки делают сторнировочную запись: Д-т 91 – К-т 68

06, 58

Отражен НДС, исчисленный при выдаче (возврате) займов (исчисленный заимодавцем при передаче товаров заемщику по договору займа в виде вещей)

66,67

Отражен НДС, исчисленный заемщиком при возврате товаров заимодавцу по договору займа в виде вещей

ОтраженНДС, исчисленный при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав плательщиками, входящими в состав одного юридического лица

Отражение сумм НДС, подлежащих вычету в соответствии с законодательством

Разница между суммами налоговых вычетов и общей суммой НДС, исчисленной по реализованным товарам, работам, услугам, возвращенная из республиканского бюджета в порядке, установленном законодательством, перечислена в бюджет

66,67

Отражена сумма оформленного (предоставленного) налогового кредита по НДС

Перечислены НДС в бюджет

2.акцизы по реализованным товарам;

Включениеу покупателя в затраты предъявленнойв первичных документах суммы акцизовзависит от направления дальнейшегоиспользования приобретенных подакцизныхтоваров:- если приобретенные подакцизныетовары используются для производстванеподакцизных товаров, для выполненияработ, оказания услуг, для последующейреализации, то уплаченную суммуакцизов включают в затраты, учитываемыепри налогообложении прибыли (п.1ст.122 НК);- когда приобретенныеподакцизные товары используютсядля производства других подакцизныхтоваров, сумму уплаченных акцизовв затраты не включают, а принимаютк вычету (при наличии права на вычет)(п.3 ст.120, подп.1.1 п.1 ст.122, подп.2.1 п.2 ст.123НК).Если субъекты хозяйствованияне используют свое право на вычетсумм акцизов, уплаченных при приобретениина территории Республики Беларусьподакцизных товаров, использованныхв производстве других подакцизныхтоваров, то они имеют право включатьэту сумму акцизов в затратыпо производству и реализациипроизведенных подакцизных товаров (п.4ст.122 НК)

Рассмотрим отражениеопераций на корреспондирующих счетах:

Таблица 136 Корреспонденция счетов

Дт

Кт

хозяйственных операций

20,25

Отражена сумма акцизов, уплаченная при приобретении подакцизных товаров у покупателя

10,41

68 – 2

Отражена сумма акцизов, отнесенная на увеличение стоимости ценностей

68 – 2

Отражено начисление акцизов при реализации подакцизной продукции (товаров)

68-3 “Расчеты по налогам и сборам, исчисляемымиз прибыли (дохода)” – учитываютсярасчеты:

-налог на прибыль (18%, 12% – при налогообложенииприбыли, полученной от реализациивысокотехнологичных товаров, работ,услуг собственного производства).

Объектом обложения налогом на прибыльпризнают валовую прибыль, а такжедивиденды и приравненные к нимдоходы, признаваемые таковымив соответствии с п.1 ст.35 Общейчасти Налогового кодекса РБ, начисленныебелорусскими организациями (ст.126 НК).

Таблица137 Корреспонденция счетов

Дт

Кт

хозяйственных операций

Начислены налоги, уплачиваемые из прибыли

Начислен налог на прибыль на сумму дивидендов, начисленных в пользу участников организации

60, 76

Начислен налог на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство

Отражено высвобождение сумм налога на прибыль от уплаты

68/4 “Расчетыпо подоходному налогу” – отраженырасчеты по подоходному налогу с физическихлиц.

Таблица 138 Корреспонденция счетов

Дт

Кт

хозяйственных операций

– Удержан подоходный налог из суммы начисленной заработной платы

– Начислен налог на доход от суммы дивидендов, начисленных работникам предприятия

75-2,76

Начислен налог на доход от суммы дивидендов, начисленных не работающим на предприятии акционерам и учредителям.

68-5 “Расчетыпо прочим платежам в ” – учитываютсярасчеты:

-налог на доходы иностранных юридическихлиц (Дт 76 Кт 68-5).

Счет 63 «Резервы по сомнительным долгам»

В этом материале, который продолжает серию публикаций, посвященных новому плану счетов, проведен анализ счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» нового плана счетов. Этот комментарий подготовлен Я.В. Соколовым, д.э.н., зам. председателя Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и отчетности, членом Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России, первым Президентом Института профессиональных бухгалтеров России, В.В. Патровым, профессором Санкт-Петербургского государственного университета и Н.Н. Карзаевой, к.э.н., зам. директора аудиторской службы ООО «Балт-Аудит-Эксперт».

Счет 63 «Резервы по сомнительным долгам» предназначен для обобщения информации о резервах по сомнительным долгам.

На сумму создаваемых резервов делаются записи по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам». При списании невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, записи производятся по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами. Присоединение неиспользованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли отчетного периода, следующего за периодом их создания, отражается по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» ведется по каждому созданному резерву.

Счет 63 «Резерв по сомнительным долгам» представляет собой яркий пример действительного резерва. Администрация предприятия, предоставляя в той или иной форме кредит своим корреспондентам, всегда несет риск, связанный с тем, что тот или иной корреспондент долг не погасит. Иначе говоря, в каждом отдельном случае существует вероятность того, что средства, представленные в кредит, будут потеряны. Поскольку дебиторская задолженность, в том или ином объеме, существует у предприятия на любой момент времени, и какая-то часть из этого объема, очевидно, будет возвращена, а какая-то — нет, то все искусство бухгалтера должно быть направлено на умение найти эту долю и заранее списать ее на потери текущего отчетного периода. Например, общая сумма дебиторской задолженности составляет Х руб., но опыт подсказывает, что примерно 10% имеющейся дебиторской задолженности должно быть списано на расходы отчетного периода, ибо только в этом случае в учете и на балансе будет показана реальная, а не «дутая» дебиторская задолженность.

История бухгалтерского учета знает несколько способов решения этой проблемы.

1. Дебиторская задолженность отражается в полном объеме и никаких резервов не создается.

Преимущества. Дебиторская задолженность — это право требования, которое есть у организации, которая и учитывает это право. Следовательно, пока не истекли сроки его действия, бухгалтер должен его отразить в полном объеме, а не гадать, что вернут дебиторы, а что нет. Такой подход совершенно справедлив с юридической точки зрения.

Недостатки. Баланс предприятия автоматически оказывается хуже, чем он есть на самом деле, ибо уже явно возникшие убытки будут показаны как полноценный актив.

2. Дебиторская задолженность показывается за минусом предполагаемых сомнительных долгов.

Преимущества. Экономическое содержание баланса становится более реальным.

Недостатки. Возникают большие сложности в определении суммы сомнительной дебиторской задолженности, что создает возможности создавать псевдоубытки.

Теория бухгалтерского учета знает несколько вариантов расчета величины сомнительной дебиторской задолженности:

а) расчет делается по ее сумме в целом;
б) задолженность группируется на почти безнадежную, сомнительную и потенциально сомнительную. Далее, первая уменьшается, скажем, на 90%, вторая на 50%, третья — на 20%;
в) величина сомнительной задолженности определяется по каждому отдельному документу, подтверждающему право требования.

Варианты а) и б) отличаются минимальной трудоемкостью, особенно вариант а) и за счет взаимопогашающихся отклонений лучше снимают возможные ошибки и, следовательно, в меньшей степени подвержены влиянию субъективных факторов. И, наконец, что особенно важно, в этом случае отпадает необходимость в аналитическом учете резервов по сомнительным долгам, так как и по существу и математически резерв должен создаваться на всю дебиторскую задолженность, а не ее части.

Поэтому счет 63 «Резерв по сомнительным долгам» и должен называться не «резервы», а именно «резерв», а не совокупность резервов, каждый из которых исчисляется и учитывается обособленно.

К сожалению, Минфин России предпочел применение варианта в) создания резерва по сомнительным долгам.

В пункте 70 положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности говорится: «Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично».

Вызывает недоумение тот факт, что резерв может создаваться только по задолженности по расчетам за продукцию, товары, работы и услуги. Задолженность по другим расчетам (например, по выданным займам и др.) также может быть сомнительной.

Некоторые специалисты утверждают, что резерв по сомнительным долгам могут создавать только организации, избравшие в учетной политике для целей налогообложения метод определения выручки по отгрузке. Мы считаем такое утверждение неправомерным. Во-первых, образование безнадежной дебиторской задолженности никоим образом не связано с методом определения выручки для целей налогообложения. Во-вторых, создание резерва преследует цель обеспечения реальности данных бухгалтерского баланса всех организаций. В-третьих, в пункте 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности не сказано о том, что организации, определяющие для целей налогообложения выручку по оплате, не имеют права создавать резерв по сомнительным долгам.

Но несомненным является то, что резерв создается под сомнительную задолженность. «Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями» (п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности). Согласно статье 266 НК РФ «сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией». Таким образом, понятие сомнительной задолженности для целей налогообложения шире, чем для целей бухгалтерского учета и распространяется не только на задолженность по договорам купли-продажи, поставки, выполнения работ, оказания услуг, но также и на прочую дебиторскую задолженность.

Следовательно, если дебиторская задолженность не погашена в срок, определенный условиями договора, и не обеспечена гарантиями, то на сумму такой задолженности предприятие имеет право создать резерв сомнительных долгов.

Таким образом, создание резерва сомнительных долгов можно при обязательном выполнении следующих процедур и условий:

  • во-первых, истек установленный договором срок погашения покупателем, заказчиком обязательств;
  • во-вторых, обязательства не обеспечены гарантиями;
  • в-третьих, проведена инвентаризация дебиторской задолженности;
  • в-четвертых, учетной политикой предприятия предусмотрено создание резерва сомнительных долгов;
  • в-пятых, проведен анализ возможности и вероятности погашения долга по каждому отдельному должнику.

В пояснениях к счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» в новой редакции произошла замена слов «года» и «годом» словами «отчетного периода» и «за периодом». Это обусловлено тем, что резервы по сомнительным долгам можно создавать в течение года (раньше — только в конце года). Согласно нормам Налогового кодекса РФ суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов равномерно в течение отчетного (налогового) периода.

Для целей бухгалтерского учета суммы резервов по сомнительным долгам определяются исходя из фактической дебиторской задолженности, числящейся на счетах бухгалтерского учета и признанной сомнительной.

Для целей налогообложения сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется для дебиторской задолженности сроком возникновения более 45 дней следующим образом:

  • по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней — в размере полной суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
  • по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) — в размере 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода.

Что касается самих бухгалтерских записей, то они очень несложны. На сумму отчислений в резерв составляется запись:

Дебет 91.2 «Прочие расходы»
Кредит 63 «Резервы по сомнительным долгам»

Резервы по сомнительным долгам направляются на покрытие сумм списанной дебиторской задолженности. Дебиторская задолженность может быть списана, если истек срок исковой давности. «Общий срок исковой давности устанавливается в три года» (ст.196 ГК РФ). Согласно статье 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда сторона по договору узнала или должна была узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения. По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право требования об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, исчисление исковой давности начинается по окончании указанного срока. В соответствии со статьей 192 ГК РФ срок исковой давности истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока (т.е. через три года). «Если последний день срока приходится на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день» (ст.193 ГК РФ).

Дебиторская задолженность может быть признана нереальной для взыскания, если предприятие-должник было ликвидировано. Согласно статье 266 НК РФ резервы могут быть направлены на покрытие списанной безнадежной задолженности, под которой понимаются «те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации».

Согласно пункту 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Когда же возникает необходимость действительного списания безнадежной дебиторской задолженности, на счетах бухгалтерского учета будет сделана запись:

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»
Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Таким образом, констатируется, что администрация заранее предвидела, что долг не будет возвращен, и он был, согласно принципу осмотрительности (см. ПБУ 1/98) уже заранее списан на убытки прошлых отчетных периодов, а теперь этот факт только уменьшает резерв. И когда резерв создается в целом, тогда, как правило, его всегда хватает для списания, но когда резерв пытаются создавать по каждой отдельно взятой сумме, то тогда, помимо очевидных и уже нами отмеченных недостатков, возникают новые проблемы, и тогда необходимы специальные записи в аналитическом учете. Если же резерва не хватит при полном его учете, то возникает запись:

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам» — в пределах имеющегося резерва; Дебет 91.2 «Прочие расходы» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Некоторые бухгалтеры в этом случае пытаются сначала доначислить резерв, а потом списывать его сумму, но это искусственная и несправедливая запись, так как можно и нужно принимать во внимание сложности, связанные с созданием резервов, но нельзя под них подгонять эти резервы.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы на конец отчетного года отражаются по счету 91.1 «Прочие доходы». Эта операция будет отражена на счетах бухгалтерского учета следующим образом:

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»
Кредит 91.1 «Прочие доходы»

Такая запись свидетельствует о том, что опасения в части погашения дебиторской задолженности не оправдались и, следовательно, в момент начисления резерва был создан псевдоубыток, а в текущем отчетном периоде невольно показана псевдоприбыль. На самом деле не было ни убытка, ни прибыли. Из-за сложности определения суммы резерва многие бухгалтеры просто такие резервы не создают. Но тем самым они делают отчетность своих организаций менее реальной, чем это должно быть, и нарушают предписания ПБУ 1/98.

Счет 63 бухгалтерского учета — это пассивный счет «Резервы по сомнительным долгам». Согласно ПБУ любая компания или организация, в том числе относящаяся к малому бизнесу, обязана создавать резервы по сомнительным долгам и относить эти суммы на финансовый результат. Для таких целей в бухгалтерском учете предназначен 63 счет.

Как формируется резерв по сомнительным долгам

Сомнительным долгом в БУ признаётся любая не обеспеченная гарантиями задолженность перед компанией, которая с высокой долей вероятности не будет в будущем погашена.

Критерии для отнесения дебиторской задолженности к сомнительной определяются предприятием самостоятельно. Как правило это:

  • истечение срока платежа;
  • информация о неплатежеспособности должника;
  • информация о невозможности должника изготовить продукцию в случае перечисления авансового платежа;
  • наличие исполнительных производств и процедура банкротства.

В отличии от налогового учета в бухгалтерском сомнительной признается любая задолженность, учитываемая по дебету счетов: 60, 62, 76, 58-3.

Проводки по счету 63 создаются на основании проведенной инвентаризации дебиторской задолженности и оценочного суждения о возможности погашения долга:

Резерв по сомнительным долгам может создаваться ежемесячно или раз в квартал на часть или всю сумму долга с НДС. В любом случае этот порядок необходимо закрепить в учетной политике. К примеру, можно ориентироваться на сроки создания резерва по сомнительным долгам в налоговом учете, но важно помнить, что порядок формирования резервов в НУ и БУ сильно отличается.

Учет резервов по сомнительным долгам

Особенности учета и создания резерва по сомнительным долгам в НУ и БУ приведены в таблице ниже:

БУ НУ
Обязанность Да Нет
Вид долга Любая задолженность, не обеспеченная залогом и гарантией, учитываемая по дебету счетов: 60, 62, 76, 58-3 Дебиторская задолженность, которая возникла у компании в связи с продажей товаров, оказанием услуг или выполнением работ, не обеспеченная залогом и гарантией
Срок задолженности, по истечении которого создаётся резерв Не имеет значения, оценивается платежеспособность должника От 45 до 90 дней – 50% задолженности

От 90 дней – 100 % задолженности

Ограничения Сумма резерва не ограничена — Наибольшая из величин: 10 % от выручки текущего или предыдущего года.

— Резерв не создаётся если задолженность организации и её дебитора носит встречный характер. То есть когда не только дебитор задолжал фирме, но и сама фирма должна дебитору

После окончания проведения инвентаризации и выявления сомнительной задолженности формируются проводки по дебету счета 91.2 «Прочие расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам». В дальнейшем неоплаченный долг может быть списан за счет этого резерва Дт 63 Кт с 60, 62, 76, 58-3 счетами в зависимости от вида долга.

Суммы неиспользованного резерва учитываются при составлении баланса и отчета о финансовых результатах. Присоединение неиспользованных сумм резервов к прибыли отчетного периода учитывается записью Дт 63 «Резервы по сомнительным долгам» и Кт 91 «Прочие доходы».

В бухгалтерском балансе дебиторская задолженность всегда отражается за минусом резерва по сомнительным долгам.

Резерв по сомнительным долгам: проводки. Формирование резерва по сомнительным долгам

Активы и обязательства организации должны корректироваться с учетом оценочных значений. В дебиторской задолженности таким показателем является резерв сомнительных долгов — в балансе сумма ДЗ показывается за вычетом созданных накоплений. Это позволяет избежать завышения активов. С 2011 года формирование резерва по сомнительным долгам — обязанность организации (согласно п. 70 ПБУ РФ № 34н). Хотя в НК РФ данная операция прописана как право компаний. Но если учесть, что эта сумма должна включаться в налоговые расходы, то многие предприятия пользуются правом создавать резервы. О том, как это правильно осуществить, какие проводки должны быть сформированы и как данная операция отображается в «Бухгалтерия 1С», вы узнаете из данной статьи.

Резервы в БУ

«Бухгалтерские» и «налоговые» накопленные суммы по сомнительным и безнадежным долгам сильно отличаются, поэтому и формировать их нужно отдельно для разных целей. В БУ порядок расчета предприятие устанавливает самостоятельно. В ПБУ РФ указано, что сумма средств должна рассчитываться одним из следующих методов:

— отдельно для каждого долга предприятие определяет сумму ДЗ, которая не будет возвращена и включает ее в резерв;

— на основе информации с прошлых периодов: рассчитывается удельный вес неоплаченной суммы за несколько предыдущих лет;

— по каждой сумме пропорционально сроку просрочки. Аналогичный способ применяется в НУ.

Сомнительными не являются:

  • ДЗ по обязательствам поставщиков, которые получили предоплату, а также по недопоставленным товарам в сроки, указанные в договоре.
  • Долг по штрафам за не соблюдение условий договора.
  • Долг по договорам займа и переуступки права требования.

Подтверждение выбора

Выбранный вариант нужно утвердить в учетной политике предприятия. Если руководство решило использовать метод экспертной оценки, то следует четко прописать критерии отнесения задолженности в резервы. В пропорциональном методе нужно установить процентные значения. При выборе варианта формирования резерва важно учитывать цель его создания. Чем выше будет эта сумма, тем больше показатель чистых активов. Для «красивой» отчетности он должен быть минимальным. Так и законодательные требования будут соблюдены, и инвесторы не пострадают. В БУ создание резерва по сомнительным долгам отражается по сч. 63, аналитические данные прописываются отдельно по каждому должнику. Отчисления в резерв отображаются в «Прочих затратах» (сч. 91-2).

Пример формирования резерва в БУ

ООО «Х» отгрузила ООО «У» товары на 120 т. руб. (НДС 18, 24 т руб.) 12.08.2013. Срок отсрочки в 10 календарных дней был нарушен. Учетной политикой ООО «Х» предусмотрено отнесение сумм к безнадежным в полном объеме. Руководство приняло решение включить 100 % задолженности в резерв по сомнительным долгам. Проводки в таком случае будут выглядеть следующим образом:

Дата

ДТ

КР

Сумма, т. руб.

Операция

63 / ООО «У»

Сформирован резерв

Корректировка. 15.10.13 покупатель решил оплатить часть долга в размере 50 т. руб. Эту операцию следует отразить в БУ по сч. 63 «Резерв по сомнительным долгам». Проводки:

Дата

ДТ

КР

Сумма, т. руб.

Операция

63 / ООО «У»

Уменьшение суммы резерва

На конец года ДЗ в балансе нужно уменьшить на объем сомнительных долгов: 120 — 50 = 70 т руб.

2. Допустим, в июне 2014 года ООО «У» было ликвидировано. Поскольку ранее сумма их долга включалась в фонд, то и списываться она будет с этого же счета 63 «Резерв по сомнительным долгам». Проводки:

Дата

ДТ

КР

Сумма, т. руб.

Операция

63 / ООО «У»

Списана безнадежная ДЗ

3. Согласно ПБУ РФ №34, если до конца периода, следующего после создания резерва, его величина не была полностью израсходована, то остаток должен быть включен в финрезультаты текущего периода. В рамках данного примера, если остаток не будет списан до 31.12.14, то он должен быть отнесен на прочие затраты (сч. 91-1). Но согласно этого же положения, в конце года должен быть снова создан резерв по сомнительным долгам. Проводки аналогичны выше рассмотренным. Ввиду неоднозначности требований эксперты рекомендуют не списывать долг полностью, а корректировать в ту или иную сторону.

Создание резерва по сомнительным долгам в НУ

Данный порядок расчетов четко прописан в ст 266 НК РФ. В ней указано, что налогоплательщик может создавать/проводить отчисления по любой задолженности. Исключение — проценты по кредитам. В этой же статье сказано, что создать резерв по сомнительным долгам можно только по итогам инвентаризации ДЗ в конце отчетного периода. Эта операция должна проводиться не ранее, чем возникло обязательство по уплате налогов. В учетной политике нужно отразить факт создания или отказа от формирования резерва. Сделать это нужно до начала года. Вносить какие-либо изменения в текущем периоде нельзя.

Целью инвентаризации в таком случае является определение сроков просрочки уплаты долга. На основе полученных расчетов предприятие определяет сумму просрочки, а затем относит ее к безнадежной (если должник был ликвидирован) или сомнительной. В первом случае задолженность должна быть списана за счет созданного резерва, а во втором — включена в него. Использовать средства фонда можно только для покрытия затрат от безнадежных долгов.

Данные отчисления относятся к внереализационным расходам, уменьшая базу для расчета налога на прибыль предприятия (НПП), то есть проводить такие операции могут только плательщики НПП. Сумма отчислений определяется по каждому долгу:

  • < 90 дней просрочки — 100%;
  • 45-90 суток — 50%;
  • > 45 дней — 0%.

При этом, если сумма долга полностью относится в резерв, то на не должна быть больше 10% выручки текущего периода.

Пример расчета

ООО «Х» установила формирование резервов в 2014 году. Платежи по НПП уплачиваются раз в квартал, соответственно, резерв корректируется в это же время.

1. Инвентаризация резерва по сомнительным долгам 31.03.14 показала, что у четырех должников просрочена ДЗ. Выручка предприятия составляет 3 млн руб. Сумма резерва рассчитывается следующим образом:

Клиент

Просрочка, дн.

Сумма долга, т. руб.

Сумма отчислений, т. руб.

200 (200 * 100%)

50 (100 * 50%)

150 (300 * 50%)

0 (400 * 0%)

Итоговая сумма резерва: 200 + 50 + 150 = 400 т. руб.

Налоговые ограничения: 3000 * 0,1 = 300 т. руб.

Сумма сформированного резерва: 300 т. руб.

2. Корректировка. Во втором квартале 3-й должник рассчитался с поставщиком, а первый ликвидировался. Новых сомнительных сумм не появилось, поэтому эти операции следует отобразить на счетах баланса.

В НУ безнадежная ДЗ списывается в полном объеме. Если она превышает сумму накопленную в фонде, то должна быть отнесена к внереализационным расходам. Итак, расчет резерва по сомнительным долгам во втором квартале должен выглядеть таким образом:

Клиент

Просрочка, дн.

Сумма долга, т. руб.

Сумма отчислений, т. руб.

100 (100 * 100%)

400 (400 * 100%)

Итого резерв: 100 + 400 = 500 т. руб.

Налоговые ограничения: 6000 * 0,1 = 600 т. руб.

Сумма отчислений: 500 т. руб.

С первого квартала осталось 100 т. руб. неиспользованного резерва. Соответственно, он корректируется в сторону увеличения, и 400 тыс. должны быть отнесены к внереализационным затратам.

Перенос долга

Согласно ст. 266 НК РФ, полностью не списанная сумма сомнительного долга в текущем периоде может быть перенесена на следующий. Вновь созданный резерв должен быть скорректирован на сумму остатка: если он меньше, то разница относится к внереализационным доходам; если больше — к расходам.

По итогам года корректировка происходит следующим образом. Если на будущий год принято решение о формировании резерва, то сумма переносится. Если нет, то остаток должен быть включен во внереализационные доходы.

Типовые бухгалтерские проводки

ДТ

КР

Хозяйственная операция

субсчет «Прочие затраты»

Создание резерва.

60, 62, 76

Списаны долги, ранее признанные сомнительными (по окончанию срока исковой давности, по решению суда, после ликвидации, банкротством должника). Сумма, указанная в данной проводке, должна быть продублирована на забалансовом сч. 007 и оставаться там в течение последующих 5 лет. Если финансовое положение должника улучшится, возможно, получится списать долг.

Показан НДС по списанной ДЗ.

Объединены неиспользованные суммы резервов к прибыли текущего периода, который следует за периодом создания.

51 /63

Полное погашение задолженности.

Отнесение суммы превышающего остатка на доходы. Если резерв не создавался, то безнадежная и прочая задолженность должна включаться в расходы организации.

Должник возвращает долг полностью или частично. Эту же сумму нужно отобразить по кредиту забалансового счета 007.

Разница между НУ и БУ

Как было указано выше, налогоплательщики, которые решают создавать резервы НУ и БУ, неизбежно столкнутся в разницей в данных. Это связано со следующими причинами:

1. В размер резерва по сомнительным долгам в БУ включается только сумма за неоплаченную реализованную ГП. Задолженность за проданные ОС и другое имущество не включается.

2. На счетах БУ размер суммы сомнительного долга отображаются по решению руководства. В НК при просрочке более 90 дней сумма в резерве учитывается в полном объеме.

3. В БУ неиспользованный остаток должен быть отнесен к финрезультатам организации. В НК он может быть перенесен на следующий период (год).

Предприятие должно создавать регистр-расчет и вести в нем учет резервов по сомнительным долгам. Результаты инвентаризации отчетного периода должны быть подтверждены в соответствующем акте (№ ИНВ-17) с добавленными главами:

— дата возникновения долга (3 группы из НК);

— процент отчислений (0 или 100).

Бухгалтер должен отслеживать переход сомнительной задолженности в безнадежную, а остаток суммы переносить или включать в финансовые результаты.

Отображение операций в «Бухгалтерия 1С»

Настройки типовой конфигурации позволяют отслеживать сумму просроченной задолженности отдельно по каждому клиенту. Но для этого нужно установить чекбоксы. В окне «Настройки параметров учета» на вкладке «Расчеты с контрагентами» следует указать срок, после которого начнется отсчет срока просрочки. Но это правило будет действовать, если в учетной политике на вкладке «Расчеты с контрагентами» установлен чекбокс «Формировать резервы в НУ и/или БУ». Если активированы обе галочки, то неизбежно возникнет разница в цифрах. Причины ее появления уже были указаны выше.

Если срок задолженности более 45 дней, то во время закрытия месяца будет начислен резерв в объеме 50% от итоговой суммы по ДТ 62 и ДТ 76.06. Если срок больше 90 дней, то — 100%. Для просрочки в иностранной валюте сумму резерва придется формировать вручную. Проверить правильность расчетов в базе можно в одноименной справке.

Далее рассмотрим типовые бухгалтерские проводки, которые формируются в базе.

  • Если клиент использовал старую конфигурацию, в котором аналитика не велась по каждому документу отгрузки, то после обновления конфигурации нужно создать новую учетную политику, распределить общую сумму резерва по документам отгрузок с помощью «Операция (БУ и НУ)».
  • Дт 91.02 Кт 63 — проводка создается автоматически в последний день месяца.
  • Резерв формируется по каждому клиенту. Программа анализирует сальдо по ДТ 62 и 76.06. Если у клиента по одному договору числится аванс, а по-другому задолженность более 45 дней, то резерв все равно будет начислен. А если эта сумма будет отличаться от НУ, то автоматически будет учтена разница.
  • Дт 63 Кт 91.01 — проводка восстановления резерва, которая формируется автоматически в конце месяца. Сумма уменьшается, если клиент оплатил товар.
  • Дт 63 Кт 91.01; — перенос задолженности.
  • Дт 63 Кт 62 (76.06) — списание ДЗ. Эта проводка формируется документом «Корректировка долга» с видом «Списание». Следует указать «Резерв по сомнительным долгам» счет 63 и указать субконто.

Если предприятие ведет учет в НУ и БУ, то необходимо отдельно изменять суммы. Для этого в документе «Корректировка долга» нужно активировать чекбокс «Ручная корректировка». Затем в проводке Дт 63 Кт 62.01 указать сумму резерва, а остаток отнести в постоянные и временные разницы. Программа правильно рассчитывает НПП, если выполняется следующее условие: БУ = НУ + ПР +ВР.

Остаток долга, не покрытого резервом в НУ, должен относиться на сч. 91.02 «Списание ДЗ (КЗ)». То есть по дебету и кредиту возникает отрицательная постоянная и временная разницы.

Сумма списанного долга, по которому прошло уже более трех лет, должна еще 5 лет числиться на забалансовом счете 007. Но если в течении этого времени клиент вернул хотя бы часть денег, то эта операция отражается следующей проводкой: Дт 50 (51) Кт 91.02. Если деньги так и не вернулись, то счет закрывается «Операцией БУ (НУ)» на всю сумму.

Резюме

Предприятие по окончанию отчетного периода должно создавать резервы по сомнительным долгам, то есть по тем суммам, возврат которых маловероятен. Способы расчета таких сумм в НУ и БУ отличаются. Если руководство решает отображать суммы не только в отчетных документах, но и в учетной политике, то корректировки придется проводить в базе вручную. Важно понимать, с какой целью формируется этот резерв. Чем выше сумма сомнительных долгов, тем больше показатель чистых активов. Для «красивой» отчетности, которая подается в банк, это не всегда хорошо.

Счет 63 — проводки по резервам сомнительных долгов

Сомнительная задолженность — это дебиторская задолженность организации не погашенная, или вероятнее всего не будет погашенная в установленный договором (или иными документами) срок, а также без обеспечения соответствующими гарантиями (залог, банковская гарантия, поручительство, задаток). Для учета таких операций в бухгалтерских проводках используется 63 счет.

Об этом свидетельствуют, в частности:

  • нарушение должником срока оплаты;
  • информация о финансовых трудностях должника.

Безнадежная задолженность — долг перед организацией, с истекшим сроком исковой давности, также невозможная к взысканию задолженность, признанная таковой на основании соответствующих нормативных документов или ликвидации организации. Такая задолженность как раз и учитывается на счете 63.

Очень часто организации приходится принимать меры по борьбе с последствиями дебиторской задолженности. Чтобы данные последствия оказались не столь существенными, предприятия могут обезопасить себя, создав резерв по сомнительным долгам. Благодаря этому организация сможет вести равномерный учет затрат на несвоевременную «дебиторку».

Стоит отметить, что единая методика формирования резерва по таким долгам отсутствует. Она разрабатывается организацией самостоятельно и фиксируется в ее учетной политике.

Разберем основные проводки на бухгалтерском счете 63 по отражению сомнительного долга на примерах.

Осуществление переноса резерва на следующий год

Согласно п. 70 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ № 34н» (далее — Положение), в случае, если величина резерва не будет полностью израсходована до конца года, следующего за годом его создания, то остаток резерва будет включен в финансовый результат отчетного года.»Осуществление переноса резерва на следующий год».

Касательно рассмотренного нами примера это значит, что в случае признания задолженности сомнительной на конец 2015 года, остаток неиспользованного резерва подлежит отнесению на прочие доходы (91-1). Вместе с тем, учитывая требования вышеуказанного Положения, при формировании резерва на конец 2015 года, сумма задолженности подлежит повторному учету.

Ввиду того, что требования Положения весьма неоднозначны, целесообразно будет не осуществлять списание всей суммы неиспользованного резерва с последующим ее восстановлением, а только корректировать резерв на конец года. Данная процедура поможет исключить дополнительные записи по «счету 91», а также не завышать по нему обороты, которые отражаются и в отчетности.

Критерии для отнесения долга к сомнительным

В условиях современной рыночной экономики, когда многие контрагенты то и дело «прогорают», перед предприятиями встает вопрос о невозможности получить оплату от дебитора. В итоге на балансе компании возникает задолженность, возможность погашения которой вызывает сомнения.

Сомнительная задолженность — это сумма долга, которая с высокой долей вероятности не будет оплачена в сроки, предусмотренные договором. При этом предполагать такую вероятность компании могут самостоятельно.

Для отражения в учете сомнительных долгов создается резерв. П. 70 приказа Минфина РФ от 20.07.1998 № 34н гласит, что фирма может списать такую задолженность, если соблюдены определенные условия:

  1. Сроки для оплаты, указанные в договоре, вышли.
  2. Нет залога или гарантийных обязательств под обеспечение задолженности.

То есть, если предприятие-должник направит в адрес кредитора гарантийное письмо с указанием сроков оплаты, то отнести дебиторку в резерв не удастся (письмо Минфина РФ от 06.08.2007 № 07-05-06/211).

ВАЖНО! Компании не смогут отнести в резерв по сомнительным долгам сумму вклада или оставшиеся денежные средства на расчетном счете банка с отозванной лицензией (письмо Минфина России от 18.02.2016 № 03-03-06/2/9007).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Авансы, перечисленные поставщикам, включать в резерв также не следует (письмо Минфина от 15.10.2003 № 16-00-14/316).

Отражение резерва по сомнительным долгам в бухучете

Прежде чем списать сомнительную задолженность в резерв, необходимо провести ревизию дебиторской задолженности.

Порядок проведения инвентаризации ищите в статье «Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности».

ВАЖНО! Компании на ОСНО имеют право включить такие долги в состав затрат при подсчете прибыли (ст. 266 НК РФ). При этом п. 4 ст. 266 определяет следующие сроки для списания дебиторки: от 45 до 90 дней — 50%, свыше 90 дней — 100%.

Так как организации отчитываются по прибыли 1 раз в месяц или квартал, то и мониторить дебиторку приходится с той же периодичностью. Обязательно проводится инвентаризация просроченных долгов по итогам года.

Однако между бухгалтерским (БУ) и налоговым (НУ) учетом существуют значительные различия.

О том, как учесть такой резерв в НУ и какие имеются различия с БУ, читайте в статье «Резерв по сомнительным долгам: порядок создания и расчет отчислений».

В бухгалтерском учете резерв ведется в разрезе каждого сомнительного долга. При этом ограничений по величине и срокам законодательством не предусмотрено. Сумма дебиторки является оценочным значением (п. 3 ПБУ 21/2008), изменение которого фиксируется в бухгалтерских отчетах. Соответственно, и периодичность ее списания определяется исходя из сроков составления отчетности.

Учет резерва по задолженности, вызывающей сомнения, ведется с использованием счета 63 и корреспондирует со счетами финансовых результатов или расчетов с контрагентами.

То есть в бухучете создаются записи:

  • создание резерва Дт 91 Кт 63;
  • списание резерва Дт 63 Кт 62 (76);
  • восстановление резерва в случае поступления оплаты Дт 63 Кт 91.

Аналитика по задолженности после списания должна вестись в течение 5 лет на забалансе с использованием счета 007.

Пример:

03.04.2015 ООО «Альфа» заключило договор на поставку ТМЦ ООО «Омега» на сумму 358 433 руб. (в т. ч. НДС 54 676,22 руб.). Договором предусмотрены следующие сроки оплаты: 06.04.2015 — предоплата в размере 10% — 35 843,30 руб.; 20.04.2015 — окончательный расчет. Товар ООО «Альфа» был доставлен 08.04.2015. По факту ООО «Омега» выполнило лишь первую часть договора в части оплаты, то есть 06.04.2015 оплатила 10-процентный аванс. Остаток перечислен не был.

Проводки:

  • 06.04.2015 — Дт 51 Кт 62 — 35 843,30 руб. – поступила предоплата;
  • 08.04.2015 — Дт 62 Кт 90 — 358 433 руб. — реализация ТМЦ;
  • Дт 90 Кт 68 — 54 676,22 — начислен НДС.

Чтобы не исчислять налоговые обязательства ввиду разницы между БУ и НУ, в БУ решено списывать задолженность в установленные НК сроки;

  • 30.06.2015 — Дт 91 Кт 63 — 161 294,85 руб. — 50% остатка долга отнесены в резерв;
  • Дт 007 — 161 294,85 руб.;
  • 30.09.2015 — Дт 91 Кт 63 — 161 294,85 руб. — оставшиеся 50% отнесены в резерв;
  • Дт 007 — 161 294,85 руб.;
  • 30.12.2015 — Дт 63 Кт 62 — 322 589,70 — списание просроченной задолженности за счет резерва.

ООО «Омега» перечислило оставшуюся сумму долга 15.03.2016:

  • 15.03.2016 — Дт 51 Кт 63 — 322 589,70 руб. — поступил остаток долга;
  • Дт 63 Кт 91 — 322 589,70 руб. — резерв восстановлен;
  • Кт 007 — 322 589,70 руб.