Раздача рекламной продукции

Бесплатные раздачи: возможны варианты

Из существующего разнообразия проводимых бесплатных раздач в качестве получивших наибольшую популярность, пожалуй, можно выделить следующие виды:

— собственно бесплатные раздачи (когда образцы товаров непосредственно раздаются в целях рекламы товара и привлечения покупателей);

— бесплатные раздачи пробных образцов продукции (или так называемый сэмплинг — проводимый с целью ознакомления потенциальных потребителей с новым продуктом, вводимым на рынок, его потребительскими качествами, отличительными свойствами; при этом, как правило, «сэмплы» — это уменьшенные по сравнению с обычной упаковкой товара образцы, так называемые пробники);

— дегустацию (дающую возможность не только ознакомиться с рекламируемым продуктом, но и попробовать его, оценить на вкус, сопоставив с продукцией конкурентов и мотивируя тем самым на совершение покупки);

— бесплатные раздачи «под покупку» (например, подарки покупателям при условии покупки определенных товаров или совершения покупки на определенную сумму — к примеру, вручение второго образца продукции в подарок при условии покупки на сумму «не менее 200 грн.», подарки в случае покупки какого-то вида товара и т. п. — т. е. акции (подарки) за покупку);

— бесплатные раздачи (в виде призов и подарков) по итогам конкурсов, розыгрышей, лотерей, акций.

На каком из способов остановиться и какой вариант при этом выбрать — каждый субъект хозяйствования решает для себя самостоятельно.

Документальное оформление

Проводя всевозможные рекламные акции (в том числе и бесплатные раздачи), конечно же, предстоит позаботиться об их надлежащем документальном оформлении. Для этого понадобятся:

— приказ руководителя о проведении рекламной акции (бесплатной раздачи) (в котором оговариваются цели, место и сроки проведения акции, ответственные лица. В приказе также лучше указать, что праздничная акция проводится в рекламных целях: для продвижения нового продукта на рынке, поощрения постоянных клиентов, расширения рынков сбыта, стимулирования объемов продаж и т. п.);

— план (программа) рекламного мероприятия (где приводится список раздаваемых товарных образцов; оговариваются условия проведения акции, если таковые, конечно, предусматриваются при проведении бесплатной раздачи, — к примеру, при каких условиях покупатель (посетитель) получает право на бесплатный подарок; указывается порядок определения победителей в случае осуществления бесплатных раздач в виде подарков, к примеру, по итогам проведения акций, конкурсов, розыгрышей, подробнее о таких видах акционных мероприятий мы поговорим в отдельной статье);

— смета расходов на проведение бесплатных раздач (в которой постатейно расписываются предполагаемые расходы, связанные с проведением акции, указываются количество и стоимость товарных образцов, предназначенных для бесплатных раздач);

— накладные на отпуск бесплатно раздаваемых ценностей (такие первичные документы составляются в обычном порядке: передачу предназначенных для бесплатных раздач материальных ценностей со склада ответственным лицам оформляют накладной на внутреннее перемещение, а выданные покупателям бесплатные подарки (образцы) списываются на основании расходной накладной (в случае бесплатных раздач работ/услуг составляется акт выполненных работ/оказанных услуг). При этом выдача покупателям особо ценных подарков (например, когда подарками являются предметы бытовой техники и др.) может оформляться с заполнением акта выдачи (ведомости выдачи подарков), в котором приводится стоимость подарка, а также сведения о его получателе. Возврат подарков, не розданных покупателям, на склад (места хранения) оформляется также накладной на внутреннее перемещение;

— отчет о проведении рекламной акции (в котором подводятся итоги проведенной акции, указываются количество и стоимость выданных подарков, сведения о получателях, а также другая информация).

Также на видном месте (к примеру, в торговом зале, на входе, в «Уголке покупателя» и т. п.) лучше разместить объявление об акции и условиях ее проведения (публичное объявление). При этом важно, чтобы в составляемых документах прослеживался рекламный характер проводимых мероприятий, что необходимо в первую очередь для налогообложения и возможности отражения по операциям бесплатных раздач валовых расходов.

Отражаем в учете

Бухгалтерский учет

Для бухгалтерского учета бесплатная раздача товарных образцов (запасов) является их выбытием. Стоимость выбывающих запасов у раздающего предприятия списывается на расходы периода, как правило, относится в состав расходов на сбыт (Дт 93 — Кт 20, 28), поскольку бесплатные раздачи носят рекламный характер и направлены в первую очередь на стимулирование сбыта продукции. Доход в бухгалтерском учете у раздающей стороны при этом не признается, так как нет соответствия критериям дохода, установленным П(С)БУ 15. А вот получающая сторона (предприятие) бесплатно полученные ценности по справедливой стоимости включит в состав прочих операционных доходов (Дт 20, 28 — Кт 718) или дополнительного капитала (Дт 15 — Кт 424).

Налоговый учет

Налоговый учет рекламных расходов оговорен п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль. При этом особенности учета расходов, связанных с бесплатными рекламными раздачами товарных образцов (бесплатным рекламным предоставлением услуг, выполнением работ), регулирует абзац второй этого подпункта. Согласно этому абзацу валовые расходы в данном случае лимитируются и их размер не может превышать 2 % налогооблагаемой прибыли налогоплательщика за предыдущий отчетный (налоговый) год (т. е. 2 % от показателя строки 11 декларации по налогу на прибыль прошлого года). Поэтому, к примеру, убыточные по итогам предыдущего года налогоплательщики или вновь созданные предприятия, ввиду отсутствия у них показателя налогооблагаемой прибыли прошлого года и невозможности расчета 2 % предела, валоворасходными нормами абзаца второго п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль воспользоваться не могут, и отнести на валовые расходы затраты на бесплатную раздачу товарных образцов у них не получится.

В декларации по налогу на прибыль такие рекламные расходы попадают в строку 04.13. В связи с этим если стоимость бесплатно розданных товаров прежде (при приобретении) была отнесена в общем порядке на валовые расходы, то при осуществлении перерасчета по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль проводят соответствующую корректировку: стоимость товаров, поучаствовавших в бесплатных раздачах, отражают в графе 4 таблицы 1 приложения К 1/1 к декларации по налогу на прибыль с последующим включением этой суммы (но в рамках 2 % ограничения) в строку 04.13 декларации.

А вот в отношении НДС 2 % ограничение не работает, поэтому в налоговый кредит относится вся сумма «входного» НДС по бесплатно розданным товарным образцам (ведь сумма налогового кредита отныне не ставится в зависимость от величины валовых расходов, письмо ГНАУ от 15.05.2006 г. № 9120/7/16-1517-15; постановление ВАСУ от 08.11.2007 г. по делу № К-11091/06, подтверждающее правомерность отражения налогового кредита по товарам, приобретаемым с целью последующих бесплатных рекламных раздач).

Дальнейшие последствия бесплатных рекламных раздач выглядят не такими уж привлекательными. Связано это с тем, что для налогового учета бесплатная раздача товарных образцов подпадает под определение продажи (поставки) (п. 1.31 Закона о налоге на прибыль, п. 1.4 Закона об НДС), а значит, налогообложение таких операций у сторон осуществляется по правилам бесплатной передачи, т. е.:

(а) «раздающая» сторона:

— при осуществлении бесплатных раздач лицам, перечисленным в п. 7.4 Закона о налоге на прибыль (т. е. неплательщикам налога на прибыль (а зачастую именно для такой категории лиц, обычных физлиц — потенциальных покупателей и устраиваются бесплатные раздачи), или лицам, уплачивающим этот налог по другим ставкам, а также связанным лицам), отражает валовой доход исходя из обычных цен (письмо ГНАУ от 23.11.2004 г. № 22914/7/15-1117; письмо Комитета ВРУ по вопросам финансов и банковской деятельности от 03.02.2005 г. № 06-10/10-83). И, наоборот, валового дохода у раздающего товарные образцы предприятия не возникнет (поскольку обычные цены в таком случае не применяются) в случае бесплатных раздач товарных образцов обычным плательщикам налога на прибыль — хотя этот случай все же при бесплатных раздачах встречается реже;

— при осуществлении бесплатных раздач (независимо от того, кому бесплатно раздаются товарные образцы) начисляет (с учетом обычных цен) налоговые обязательства по НДС (п. 4.2 Закона об НДС);

(б) получающая сторона:

— получатель — плательщик налога на прибыль стоимость бесплатно полученной рекламной продукции включает в валовые доходы (п.п. 4.1.6 Закона о налоге на прибыль);

— получатели-физлица, полагаем, должны освобождаться от НДФЛ, если в ходе рекламной акции товары бесплатно раздаются широкому кругу лиц — по сути, каждому желающему или для всех на равных условиях, делающих невозможным персонификацию получателей для удержания с них налога с доходов (как правило, это касается раздаваемых недорогостоящих товаров, а также бесплатных раздач «под покупку», конкретные получатели которых ни в каких документах не фигурируют, а списание раздаваемых ценностей происходит общей суммой по накладной (акту)). А вот если при рекламной акции подарки (как правило, сравнительно дорогие) раздаются конкретным лицам, которых можно персонифицировать (зачастую информация о таких получателях подарков отражается в сопровождающих акцию рекламных документах, например, в акте выдачи подарка и т. п.), то бесплатные подарки расцениваются как дополнительное благо, полученное физлицами от неработодателя, с которого раздающему предприятию как налоговому агенту с учетом натуркоэффициента (п. 3.4 Закона № 889) предстоит удержать НДФЛ по ставке 15 % (письмо ГНАУ от 12.03.2007 г. № 2309/6/17-0216). Таким образом, для удержания НДФЛ, полагаем, важна возможность персонификации получателей. Похоже, с этим в последнее время соглашаются и налоговики (письма ГНАУ от 04.09.2009 г. № 539/4/16-1510, см. с. 44; от 19.04.2007 г. № 3852/6/17-0716), в то время как прежде их позиция на этот счет выстраивалась несколько иным образом, и почему-то (на наш взгляд, необоснованно) ставя объект обложения НДФЛ в зависимость от валоворасходности, они выступали за необложение налогом с доходов бесплатных раздач в рамках суммы, попавшей на валовые расходы, т. е. в пределах 2 % ограничения (письма ГНАУ от 14.10.2005 г. № 9924/6/17-3116; от 13.02.2006 г. № 1216/6/17-0716 / № 2607/7/17-0717).

Обычные цены. Как видим, для отражения налоговых последствий при бесплатных раздачах важны обычные цены. При этом ввиду «бесплатности» операций возникает вопрос: а можно ли (учитывая, что при бесплатных раздачах налогоплательщик не получает денежных средств в оплату или какой-либо иной компенсации) считать обычную цену бесплатно розданных товарных образцов равной 0 («нулю»)? Ведь тогда бы это приводило к нулевым налоговым последствиям.

Интересно, что вопрос о правомерности установления цены в «0 грн.» при проведении акций напрямую был задан Госценинспекции (Государственной инспекции по контролю за ценами). Примечательно, что, отвечая на него и рассматривая ситуацию по оформлению торговым предприятием «нулевых» ценников при бесплатных раздачах (письмо Госценинспекции от 02.03.2007 г. № 200/3-10/378), был сделан вывод, что в размещении на акционных товарах ценников «0 грн. 0 коп.» нарушение не усматривается. Таким образом, как видим, профильное «ценовое» ведомство допускает возможность установления нулевых цен. Заметим, что поддерживает такой вывод и Госкомпредпринимательства (письмо от 18.07.2007 г. № 5279), также указывая на возможность установления на акционных товарах ценников в «0 грн. 0 коп.» и отмечая, что акционная цена может равняться нулю. А значит, идя по этому пути и ссылаясь при этом на пп. 1.20.1 и 1.20.3 Закона о налоге на прибыль (т. е. выстраивая цепочку, что по общему правилу обычная цена принимается на уровне договорной, установленной по соглашению сторон, а она в данном случае равна «0 грн.», причем учитывая, что такая цена доведена до сведения каждого посетителя публичным объявлением), можно настаивать на том, что обычная цена при бесплатных раздачах является нулевой.

Примечательно, что неоднозначные, а порой и противоречивые разъяснения на этот счет встречаются и у самих налоговиков. Так, например, если прежде в письме ГНАУ от 13.06.2006 г. № 6421/6/16-1515-26 категорически отмечалось, что обычная цена равняться нулю не может, то позже, к примеру, в консультации, касающейся бесплатной передачи в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2009, № 17, на с. 21, уже делался совершенно противоположный вывод о возможности (при условии публичного объявления) установления обычной цены на уровне «0 грн.» (на основании чего при этом также указывалось на отсутствие валового дохода у самого получателя бесплатного имущества (!), правда, речь тогда, нужно заметить, шла об «особом» случае — бесплатно поставляемом программном обеспечении для подачи электронной отчетности, разработанным самой ГНАУ).

И все же «нулевой» вариант вряд ли понравится проверяющим. Скорее всего, они будут настаивать на определении обычной цены при бесплатных раздачах по данным бухгалтерского учета или исходя из стоимости аналогичных товаров, реализуемых покупателям за денежные средства при обычных рыночных условиях. А поскольку такие налоговые последствия бесплатных раздач вряд ли можно назвать привлекательными, то при проведении рекламных акций и раздач «подарков» зачастую используют следующие альтернативные варианты:

— продажа акционного товара по цене 1 грн. (именно поэтому на рекламных объявлениях о вручении в ходе акций покупателям тех или иных подарочных товарных образцов часто можно встретить сноску «*Под подарком понимается приобретение товара покупателем по цене 1 грн.»);

— скидки: здесь в свою очередь возможны следующие пути:

— скидки в 50 % размере, т. е. когда предполагается продажа акционного товара вместе с подарочным по цене в 1/2 стоимости каждый (вариант, который зачастую работает при проведении акций «вторая единица товара в подарок», когда и на первую, и на вторую единицу акционной продукции устанавливается «половинная» цена);

— скидки в других размерах, устанавливаемых субъектом хозяйствования самостоятельно в зависимости от условий проводимой акции (так, акция в духе «при покупке (оплате) за n-единиц товара, следующая единица — в подарок» — рассматривается как условие предоставления скидки покупателю при совершении крупной покупки. Допустим, условие: при оплате 9 сеансов массажа 10-й — бесплатно (в подарок), на языке учета «дарящего» предприятия будет означать, что при установленной цене такой разовой услуги за 1 сеанс в 84 грн. (в том числе НДС — 14 грн.) для покупателей, сразу наперед оплативших стоимость 9-ти сеансов, цена такой услуги будет снижена — окажется с 10 % скидкой и составит (84 грн. — 84 грн. х 10 %) = 75,6 грн. (в том числе НДС — 12,6 грн.). В результате: 10 сеансов х 75,6 грн. = 9 сеансов х 84 грн. = 756 грн.).

Об особенностях документального оформления, обоснования обычной цены в таких случаях (что в ситуациях со скидками будет сделать, заметим, гораздо проще) и учета таких операций мы поговорим чуть позже (см. статью на с. 18). Сейчас же лишь отметим, что, применяя такие альтернативные варианты, лучше документально оформить операции именно как акционную распродажу и предоставление скидок. Кстати, по ходу укажем на сопутствующие тому преимущества: в таком случае у реализующего товары предприятия валовые расходы по акционным товарам 2 % ограничиваться не будут, так как п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль к ситуации уже не будет иметь отношения, ведь в данном случае имеет место обычная купля/продажа, а значит, валовые расходы по акционным товарам формируются на основании общего п.п. 5.2.1 Закона о налоге на прибыль в полном объеме без каких-либо ограничений. Ну и конечно же, в таком случае при «бесплатных» раздачах, что привлекательно, у получающей стороны отпадет необходимость в отражении валовых доходов на стоимость подарка (НДФЛ в соответствующих случаях у получателей-физлиц), а у предающей стороны продажные последствия (валовые доходы и НДС) окажутся минимальными.

Бесплатные раздачи с участием посредника

Посмотрим, как будут обстоять дела, если к проведению рекламных акций и осуществлению бесплатных раздач налогоплательщик решит привлечь посредника (например, если производитель захочет поручить розничному продавцу (от имени и за счет производителя) осуществить бесплатную раздачу образцов товаров покупателям).

В данном случае по сути имеем посреднический договор поручения, в котором производитель (заказчик) выступает доверителем, а розничное торговое предприятие (распространитель) — в роли поверенного. Налогообложение таких операций осуществляется по правилам, установленным для посредничества.

Так, при бесплатной раздаче товаров валовые доходы возникнут у заказчика (доверителя) исходя из обычных цен (если товары, конечно, бесплатно раздаются обычным физлицам и прочим лицам, перечисленным в п. 7.4 Закона о налоге на прибыль). А вот у посредника (распространителя) стоимость товара ни при получении от доверителя, ни при бесплатной раздаче в валовые доходы не включается.

Сложнее окажется ситуация с НДС. Так, следуя «посредническому» п. 4.7 Закона об НДС, посредник по идее вынужден при бесплатной раздаче начислить налоговые НДС-обязательства, в то время как возможности отразить налоговый кредит при этом у него не будет, поскольку не происходит перечисления средств доверителю (в связи с чем по договоренности сторон, к примеру, может предусматриваться компенсация НДС поверенному доверителем). С другой стороны, доверитель по этой же причине (непоступления денежных средств от посредника) формально может говорить о том, что начислять НДС-обязательства он не должен. И все же, как видим, такой посреднический вариант не совсем удачен. Сторонам лучше договориться и подойти к ситуации несколько иначе: бесплатную раздачу товаров посредником перевести в разряд продажи товаров посредником, к примеру, со скидками (например, продажу второго «подарочного» экземпляра товара со скидкой 50 % или опять же по цене «1 грн.»). В таком случае это уже будет обыкновенный посреднический договор на продажу, а значит, с отражением налоговых последствий проблем не возникнет.

Либо же, если такой вариант окажется приемлемым для сторон, можно вообще пойти по пути договоров «купли-продажи», когда посредник выступит в статусе «покупателя» у заказчика таких «подарочных» ценностей и уже самостоятельно в дальнейшем проведет рекламную акцию с бесплатной раздачей товарных образцов. Особенно он может оказаться удобным в случае, когда посредник, к примеру, является единоналожником. Причем у заказчика-продавца в таком случае отраженные при продаже налоговые последствия могут быть компенсированы расходами по оплате услуг посреднику за проведенные акционные мероприятия. В любом случае условия бесплатных раздач (в частности, на каких условиях передаются товарные образцы от заказчика исполнителю, приобретает ли исполнитель сам отдельно товарные образцы для проведения акций, выставляя впоследствии лишь счет заказчику за оказанные услуги и т. п.) следует подробно оговорить в договоре между заказчиком исполнителем, согласовав при этом все детали, что будет важно для налогообложения и учетной стороны дела.

Бесплатные раздачи товарных образцов, полученных от нерезидента

В этом случае дополнительно к тем налоговым последствиям, речь о которых шла выше (т. е. помимо валовых доходов и НДС-обязательств с бесплатных раздач), нужно учитывать, что, ввозя рекламные товарные образцы, с них предстоит уплатить импортный НДС. При этом, напомним, ГНАУ выступает против включения суммы ввозного НДС по бесплатно полученным товарам в состав налогового кредита (письма ГНАУ от 08.08.2007 г. № 3955/Т/16-1515-20 ; от 07.11.2007 г. № 22703/7/16-1117 ). Аргумент налоговиков — бесплатно полученные товары не считаются приобретенными, о возможности отражения налогового кредита по которым якобы и говорит п.п. 7.4.1 Закона об НДС. С этим мы согласиться не можем. Опять же учитывая «бесплатные» налоговые последствия, возможно, предприятию, собирающемуся раздавать бесплатно образцы нерезидентской продукции, будет выгоднее купить их у нерезидента (что вдобавок поможет беспроблемно сохранить налоговый кредит по ввозному НДС), отражая уже впоследствии их раздачу как акционную распродажу по символическим ценам, или, к примеру, ценам со скидками.

А теперь рассмотрим примеры.

Пример. При проведении супермаркетом рекламной акции по продвижению на рынок нового продукта — майонеза было принято решение о проведении в торговом зале его дегустации. В связи с этим на дегустацию ушло 20 пакетиков майонеза (покупная стоимость за пакетик — 1,80 грн., в том числе НДС — 0,3 грн.). Предприятие является вновь созданным и воспользоваться 2 % валоворасходным «рекламным» пределом из абзаца второго п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль при бесплатных раздачах не может.

В учете операции отразятся следующим образом:

Бесплатная раздача образцов товаров

(066) 87-010-10 Перезвоните мне Переводим бухгалтеров в ОНЛАЙН!

  • Новости
  • Акции
  • Статьи
  • Журналы
    • Коммерческие издания
      • Налоги и бухгалтерский учет
      • Бухгалтер 911
      • Бухгалтерская неделя
    • Бюджетные издания
      • Бюджетная бухгалтерия
      • Оплата труда
      • Місцеве самоврядування
      • Держслужбовець
      • Радник старости
  • Книги
  • Бланки
  • Нормативная база
    • Законы
    • Справочная
  • Видео
  • Фактор-инспектор
  • В избранное
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • В разработке

3/14 Налоги и бухгалтерский учет Август , 2016/№ 62 Автор : Алёшкина Наталья, Ушакова Лилия, налоговые эксперты Бесплатная передача образцов товаров потенциальным покупателям является сегодня одним из наиболее распространенных способов рекламы среди производителей и торговых организаций. Все знают, как привлекательно выглядят полки супермаркетов с манящими предложениями получить подарок. Допустим, покупаешь баночку кофе и получаешь в подарок чашку или бесплатно получаешь набор пластиковой посуды при покупке именно этой микроволновки… Ведь любому будет приятно получить что-нибудь бесплатно. За этими, наверняка результативными, рекламными мероприятиями кроется нелегкая работа бухгалтерии. Ведь бесплатная раздача продукции всегда была на особом контроле налоговиков. Как правильно бухгалтеру отразить такие операции в учете, какие налоговые последствия возникают при бесплатной раздаче продукции, расскажем в нашей статье.

Уже давно стали популярными промоакции, когда потенциальным покупателям раздаются пробные образцы товара. Это мероприятие получило свое название — сэмплинг (sampling — отбор проб). Проводятся такие акции для того, чтобы потенциальные покупатели ознакомились с новым товаром. Именно возможность бесплатно получить товар позволяет покупателю подобрать то, что ему нужно. То есть, выгоды таких мероприятий очевидны для обеих сторон: как для рекламодателя, так и для потенциального покупателя. А что будет в учете рекламодателя, давайте разбираться.

Налог на прибыль

Далеко не новость, что с 2015 года налоговоприбыльный учет полностью ориентирован на бухгалтерский. То есть, прежде всего, рассчитываем финансовый результат за отчетный период по правилам бухгалтерского учета, а затем полученный результат корректируем на налоговые разницы, предусмотренные разд. I, II, III и ХХ НКУ. Обратите внимание, нормы НКУ не содержат никаких требований корректировки финансового результата по операциям бесплатной передачи товаров. Поэтому

операции по бесплатной передаче товаров отражают в налогово-прибыльном учете исключительно по бухгалтерским правилам

Однако, есть исключение, которое касается только предприятий, обязанных* проводить корректировки, предусмотренные разд. III НКУ. Они увеличивают свой финрезультат до налогообложения на сумму средств или стоимость товаров, работ, услуг, безвозмездно перечисленных (переданных) в течение отчетного периода неприбыльным организациям в размере, превышающем 4 процента налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года ( п.п. 140.5.9 НКУ). Поэтому таким предприятиям бесплатную передачу рекламных образцов следует проводить с оглядкой на их получателя.

* Обязаны проводить такие корректировки высокодоходники с объемом дохода свыше 20 млн грн. за отчетный год, а также малодоходники с доходом менее 20 млн грн. за год, принявшие такое решение добровольно ( п. 134.1 НКУ).

Налог на добавленную стоимость

Какие последствия для целей НДС операций по бесплатному распространению образцов товара в рамках рекламной акции? Сразу ответим: во-первых, налоговые обязательства по НДС возникают на дату поставки товаров, во-вторых, на сумму входного НДС «компенсирующие» обязательства не начисляются. То есть, при безвозмездной передаче товаров обязательства по НДС возникают один раз. А теперь обо всем по порядку.

1. Налоговые обязательства по поставке товара. Бесплатное распространение образцов товаров в ходе рекламной акции является поставкой товаров в понимании п.п. 14.1.191 НКУ. А значит, такие операции облагаются НДС на общих основаниях*. При этом база обложения НДС не может быть ниже ( абз. 2 п. 188.1 НКУ):

* Конечно, речь идет о тех товарах, которые не попадают под необъектные ( п. 197 НКУ) или освобожденные от обложения НДС ( п. 198 НКУ).

— цены приобретения — для покупных товаров;

— обычных цен ( п.п. 14.1.71 НКУ) — для самостоятельно изготовленных рекламных товаров.

Учитывая, что

договорная стоимость товара равна нулю (товар передается безвозмездно), необходимо доначислить НДС до минимальной базы

В свою очередь, датой возникновения обязательств по НДС будет дата отгрузки (бесплатной передачи) товара ( абз. «б» п. 187.1 НКУ).

Порядок составления налоговых накладных в случае, когда минбаза превышает договорную стоимость, прописан в п. 15 Порядка № 1307 (ср. 025069200). В таком случае на дату отгрузки необходимо выписать две налоговые накладные:

— одну — на фактическую (договорную) стоимость поставки, равную нулю;

— вторую — на сумму превышения минимальной базы над фактической (договорной) ценой.

При этом обе налоговые накладные необходимо внести в Единый реестр налоговых накладных ( п. 201.10 НКУ). Впрочем, само по себе невнесение в ЕРНН первой налоговой накладной, по сути, никаких последствий для поставщика не несет**, однако не дает ему возможность корректно заполнить вторую налоговую накладную. Ведь в графе 2 второй налоговой накладной дополнительно к наименованию товара делают ссылку на налоговую накладную, которая выписана на договорную (т. е. нулевую) стоимость.

** На практике такую «нулевую» накладную ЕРНН не принимал, поэтому рекомендуем ее просто выписать для корректного заполнения второй накладной.

В верхнем левом углу налоговой накладной, составленной на сумму превышения, указывается тип причины:

— «15» — если осуществляется поставка покупного товара;

— «17» — если поставка самостоятельно изготовленного товара.

Такая налоговая накладная получателю (покупателю) не предоставляется. При этом в строках такой налоговой накладной, отведенных для заполнения данных покупателя, поставщик (рекламодатель) отмечает собственные данные. Табличная часть такой налоговой накладной заполняется согласно п. 16 Порядка № 1307 (подробно см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 20, с. 34).

Обратите внимание: если бесплатная раздача товара осуществляется розничным предприятием с выпиской итоговой налоговой накладной, то бесплатно розданный товар с нулевой стоимостью не будет учитываться в такой итоговой накладной, нужно выписать отдельную налоговую накладную. В таком случае к такой накладной будет выписываться вторая налоговая накладная на сумму превышения цены приобретения над ценой реализации (как правило, в розничной торговле с типом причины «15»).

Подчеркнем: НКУ не содержит никаких рекомендаций для определения такой минимальной базы, как цена приобретения (в отличие от обычной цены ( п.п. 14.1.71 НКУ)). Поэтому ее можно понимать по-разному: как первоначальную стоимость, определенную по правилам бухучета ( п. 8 П(С)БУ 9), или контрактную стоимость, уплаченную поставщику. Нам ближе первый вариант (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 27, с. 23, 2015, № 91, с. 8). Хотя налоговики высказывались иначе (см. письма ГФСУ от 13.04.2016 г. № 8220/6/99-99-19-03-02-15, от 27.04.2016 г. № 9614/6/99-99-15-03-02-15).

2. Входной НДС. Напомним: с 1 июля 2015 года любой входной НДС увеличивает налоговый кредит независимо от направления дальнейшего использования таких приобретений. Важно только наличие налоговой накладной, правильно оформленной и зарегистрированной в ЕРНН ( пп. 198.1, 198.6, 201.10 НКУ). А вот по товарам, работам (услугам), которые предназначены или в дальнейшем будут использоваться не в хозяйственной деятельности, в необъектных или освобожденных от обложения НДС операциях, начисляют «компенсирующие» обязательства по НДС ( п. 198.5 НКУ).

Без сомнения, цель проведения любой рекламной акции ( ст. 1 Закона о рекламе) — это, прежде всего, популяризация предприятия, распространение информации о своих товарах, привлечение внимание неопределенного круга лиц к своей хозяйственной деятельности. То есть, по своей сути, бесплатная раздача образцов товара направлена на получение дохода от реализации товаров в будущем, а не в момент такой бесплатной поставки. То есть, это расходы, которые направлены на увеличение сбыта продукции (увеличение дохода в будущем), что полностью соответствует определению «хозяйственная деятельность». Ведь хозяйственная деятельность — деятельность лица, направленная, прежде всего, на получение дохода ( п.п. 14.1.36 НКУ). Поэтому

по операциям бесплатного распространения образцов товаров в ходе рекламной акции (при условии надлежащего оформления документов) «компенсирующие» обязательства по НДС не начисляются

Соглашаются с этим и налоговики ( письмо ГФСУ от 19.04.2016 г. № № 8819/6/99-99-19-03-02-15).

Ну а чтобы связь с хоздеятельностью была очевидной и для налоговиков, нужно надлежащим образом документально оформить проведение рекламной акции. Поможет вам в этом статья на с. 8 этого номера журнала.

Обратите внимание: в случае, когда рекламная акция направлена на продвижение продукции или «раскрутку» деятельности, которая не подлежит обложению НДС ( ст. 197 НКУ) или подпадает под НДС-льготу ( ст. 198 НКУ), придется начислить «компенсирующие» НО.

Бесплатная раздача подакцизного товара: что с акцизом

Если в ходе рекламной акции вы решили бесплатно раздавать подакцизный товар*, следует учитывать массу тонкостей, связанных с его реализацией. Например: бесплатная раздача алкогольной и табачной продукции** требует наличия лицензии на розничную торговлю, а бесплатное распространение табачных изделий вообще запрещено***( ст. 10 Закона № 2899). Также следует учитывать ограничение минимальной цены на алкогольные напитки, коньяк, водку, ликеро-водочную продукцию и вино ( ст. 17 Закона № 481, т. е. по сути, речь может идти только о пиве) и многие другие моменты, которые выходят за рамки данной консультации, но которые необходимо досконально изучить, прежде чем начинать такие рекламные акции.

* О торговле подакцизными товарами вы можете прочитать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 54 и № 18.

** Более подробно о торговле алкоголем и табаком можно узнать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 54.

*** О том, что далеко не все товары можно распространять бесплатно, вы уже знаете из материала на странице 3 этого номера журнала.

В рамках данной статьи нас интересует вопрос начисления относительно «свежего» налога — «розничного» акциза на операции по бесплатному распространению подакцизных товаров.

До 01.01.2015 г. плательщиками акцизного налога в большей части были производители и импортеры подакцизных товаров****. Однако, после этой даты круг плательщиков расширился за счет предприятий, торгующих подакцизными товарами в розницу ( п.п. 212.1.11 НКУ). Их можно разделить на две группы розничных торговцев:

**** Перечень подакцизных товаров указан в п. 215.1 НКУ.

— алкоголем и табаком;

— горючим.

Объектом налогообложения являются операции по реализации подакцизного товара ( п.п. 213.1.9 НКУ). При этом базой начисления в случае торговли алкоголем и табаком является стоимость реализации с учетом налога на добавленную стоимость ( п.п. 214.1.4 НКУ), а при торговле горючим — объем реализованного (физически отпущенного) горючего в литрах ( п.п. 215.3.10 НКУ). При этом датой возникновения налоговых обязательств по «розничному» акцизному налогу является ( п. 216.9 НКУ):

— для наличных расчетов — дата осуществления расчетной операции в соответствии с Законом о РРО;

— для безналичных расчетов — дата оформления расчетного документа на сумму проведенной операции, который подтверждает факт продажи, отгрузки, физического отпуска товара;

— в случае реализации товаров физическими лицами — предпринимателями, которые уплачивают единый налог, — дата поступления оплаты за проданный товар.

Учитывая, что при бесплатной раздаче товаров компенсации за поставленный товар не предвидится, база для начисления «розничного» акциза не возникает. На наш взгляд, такой вывод справедлив по операциям бесплатного распространения подакцизных товаров, для которых установлена относительная (адвалорная) ставка налога ( п. 28.1 НКУ). Например, ставка акциза для алкогольных напитков и табака установлена в размере 5 % от стоимости их реализации с учетом НДС ( п.п. 215.3.10 НКУ). Согласны с этим и налоговики (см. подкатегорию 116.02 БЗ, письмо ГФСУ от 03.11.2015 г. № 23422/6/99-99-19-03-03-18).

Таким образом,

по операциям бесплатного распространения алкогольных напитков, «розничный» акциз не начисляется

Другое дело бесплатное распространение горючего. Ведь реализация горючего в понимании норм п.п. 14.1.212 НКУ имеет более широкое значение, и в нем акцент делается, прежде всего, на физическом отпуске горючего. Поэтому вряд ли налоговики так просто согласятся с неначислением «розничного» акциза на объем бесплатно розданного топлива. Ведь в своих разъяснениях налоговики пошли еще дальше: сославшись на такое широкое определение «реализации горючего», под начисление «розничного» акциза они подводят отпуск горючего через АЗС для собственных нужд ( письмо ГФСУ от 24.03.2016 г. № 6497/6/99-99-19-03-03-15)*.

* Подробно см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 37, с. 3.

Если вы решите, допустим, в качестве рекламной акции за каждые 20 литров купленного бензина отпускать покупателю 1 литр бесплатно, то за каждый такой бесплатный литр необходимо будет уплатить за свой счет «розничный» акциз в сумме 0,042 евро.

Хотя мы обращали* внимание на тот момент, что при бесплатной раздаче топлива отсутствует расчетная операция, а значит, отсутствует дата начисления «розничного» акциза ( п. 216.9 НКУ).

Пару слов о «топливном» акцизе. Бесплатная передача подпадает под определение реализации горючего, установленное в абз.2 п.п. 14.1.212 НКУ. Поэтому считаем, что на каждую полную или частичную операцию по реализации (в том числе бесплатной передаче) горючего составляется акцизная накладная ( п. 231.3 НКУ). Если объемы реализованного (в том числе бесплатно розданного) горючего превысят объемы полученного горючего от других плательщиков акцизного налога, с которых уплачен акцизный налог, то у вас дополнительно возникает объект налогообложения в соответствии с п.п. 213.1.12 НКУ (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 18).

Образцы товаров в массы: есть ли НДФЛ и ВС?

Здесь необходимо отталкиваться от возможности персонифицировать (т. е. определить) получателей образцов товаров и сумму полученного каждым их них «образцово-товарного» дохода.

Если объективная возможность персонифицировать получателей дохода отсутствует, то вопрос с НДФЛ и ВС вообще не возникает

Например, если в ходе рекламной акции любой участник может подойти к стенду и получить недорогой образец товара, то объект для удержания НДФЛ и ВС не возникает из-за невозможности персонификации. То же самое можно сказать и о расходах на дегустацию производимой продукции, угоститься которой может любой желающий.

Однако, чем уже круг получателей и чем выше стоимость образцов товаров, тем ниже вероятность, что вам удастся отстоять перед контролерами невозможность персонификации. Что же делать в таком случае?

По сути раздаваемые образцы товаров — это подарки. Что из этого следует? Можно сэкономить на налогах. Дело в том, что п.п. 165.1.39 НКУ выводит из состава облагаемых НДФЛ доходов физлица неденежные подарки, стоимость которых не превышает в 2016 году 689 грн. в расчете на месяц.

Имейте в виду! Для целей налогообложения стоимость неденежного подарка определяйте по обычным ценам. Это следует из положений п. 164.5 НКУ.

Кроме того, если стоимость подарка — образца товара не превышает 689 грн. (в расчете на месяц), то и ВС удерживать не нужно (см. п.п. 1.7 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Важно! Стоимость необлагаемых подарков обязательно отразите в Налоговом расчете по форме № 1ДФ. В разделе I — с признаком дохода «160», в разделе II по строке с ВС — в общей сумме доходов, начисленных/выплаченных физлицам в отчетном квартале.

А если стоимость подарка — образца товара превысила необлагаемую сумму? Тогда разница между этими двумя суммами, увеличенная на «натуральный» НДФЛ-коэффициент, войдет в налогооблагаемый доход физлица-получателя как дополнительное благо (см. п. 164.5, п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ). Отметим, что при ставке НДФЛ 18 % размер «натурального» коэффициента равен 1,219512.

И не забываем о ВС со стоимости подарка, превышающей необлагаемый предел. По нашему мнению*, в базу обложения ВС такой доход должен попасть увеличенным на «натуральный» НДФЛ-коэффициент. Ведь именно с учетом этого коэффициента в бухучете будет начислен доход физлица — получателя товара. Рассчитывать «натуральный» ВС-коэффициент не нужно. Это не предусмотрено НКУ.

* Отметим, что у налоговиков по этому вопросу иное мнение (см. с. 22).

В связи с тем, что доход в рассматриваемой ситуации предоставлен физлицам в натуральной форме, НДФЛ уплатите в течение банковского дня, следующего за днем его начисления (предоставления) ( п.п. 168.1.4 НКУ).

В разделе I Налогового расчета по форме № 1ДФ необлагаемую часть стоимости подарка отразите с признаком «160», облагаемую — с признаком «126» как доход в виде дополнительного блага. Кроме того, полученный вместе с подарком доход (как необлагаемый, и так облагаемый (в сумме, начисленной в бухучете)) необходимо отразить в разделе II формы № 1ДФ по строке с ВС.

Обратите внимание: для того, чтобы отразить информацию о доходе физлица — получателя товара в разделе I Налогового расчета, вам понадобится его регистрационный номер учетной карточки плательщика налога — физлица — получателя товара. Позаботьтесь об этом при выдаче товара.

Если же физлицо отказалось от принятия регистрационного номера и имеет соответствующую отметку в паспорте, вам необходимо снять копию первой страницы его паспорта и страницы с отметкой ГНИ о наличии права осуществлять любые платежи по серии и номеру паспорта.

Бухгалтерский учет

Операции по безвозмездной передачи товаров в бухгалтерском учете отражаются в соответствии с требованиями НП(С)БУ или МСФО. Сразу отметим, что в национальных и международных стандартах бухучета содержатся похожие критерии признания доходов и расходов.

Доход признается при увеличении актива или уменьшении обязательств, которые обусловливают рост собственного капитала, при условии, что оценка может быть достоверна определена ( п. 5 П(С)БУ 15). Ясное дело, что при безвозмездной раздаче товаров ни роста собственного капитала, ни увеличения актива или уменьшения обязательств, ни каких-либо экономических выгод предприятие не получает. Потому операция по безвозмездной передаче товаров никак не вписывается в критерии признания дохода. Следовательно,

предприятие в момент бесплатной отгрузки товара доходы в бухгалтерском учете не отражает

А вот право на признание расходов в бухгалтерском учете у предприятия имеется, так как такая операция соответствует критериям признания расходов в бухгалтерском учете ( пп. 5, 6, 7 П(С)БУ 16). Предприятие увеличивает расходы на себестоимость безвозмездно переданных товаров в отчетном периоде их отгрузки. Такие расходы связаны с продвижением и продажей товаров, работ, услуг и учитываются в составе расходов на сбыт ( п. 19 П(С)БУ 16). При этом доначисленный НДС на сумму превышения минбазы над договорной стоимостью отражаем по дебету субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» ( п. 1.3 Инструкции № 141).

Как определить себестоимость бесплатно переданной рекламной продукции? Согласно п. 16 П(С)БУ 9 предусмотрено пять методов определения себестоимости запасов при их выбытии. Один из них, который чаще всего используют розничные торговцы, — метод цены продажи. Этот метод выбирают предприятия, которые имеют достаточно большую и часто меняющуюся номенклатуру товаров с приблизительно равным уровнем торговой наценки, при условии, что применение прочих методов не оправдано ( п. 22 П(С)БУ 9).

При использовании метода цены продажи следует учитывать, что расчет себестоимости осуществляется по среднему проценту на весь реализованный товар. Рассчитать себестоимость единицы можно исходя из среднего процента наценки.

Обратите внимание, минимальная база для начисления НДС-обязательств ( п. 188.1 НКУ) может отличаться от себестоимости единицы продукции, так как для определения минбазы необходимо отталкиваться от цены приобретения. Как определить цену приобретения — см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 17, с. 23.

Пример. С целью рекламы и продвижения нового вида товара предприятие организовало бесплатную раздачу образцов такого товара.

Бухгалтерский учет рекламной раздачи образцов товара

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

Оприходованы товары, полученные от поставщика

Отражена сумма НДС (до регистрации НН в ЕРНН)

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН)

641/НДС

Произведена бесплатная раздача образцов товара и списана их себестоимость

Доначислены НО до минимальной базы (НН зарегистрированы в ЕРНН)

641/НДС

Списаны на финансовый результат:

— себестоимость бесплатно переданных товаров

— доначисленные обязательства по НДС

949

4800

выводы

  • В бухгалтерском учете при бесплатной раздаче образцов товара доходы не признают, а себестоимость таких товаров отражается в расходах на сбыт.
  • Операции по бесплатной передаче товаров отражают в налоговоприбыльном учете исключительно по бухгалтерским правилам.
  • Обязательства по НДС начисляются на минимальную базу, при этом «компенсирующих» обязательств по НДС нет.
  • «Розничный» акциз на бесплатно розданный алкоголь начислять не нужно. А вот с уплатой «розничного» акциза при бесплатной раздаче топлива не все так просто. Возможно, за такое неначисление придется побороться.
  • Если раздача образцов товара осуществляется физлицам, а объективная возможность персонифицировать полученный ими доход отсутствует, то вопрос с НДФЛ и ВС вообще не возникает.

Заинтересовал журнал? Получайте по подписке больше статей и специальных предложений бесплатная раздача, образцы товаров добавить теги изменить теги Добавьте свои теги к статье 3/14 Ваша оценка учтена! : Поделиться:

  • Печатать фрагмент