Изучаем договор

Когда продавец предоставляет оптовому покупателю (торговой организации) премию, она, как правило:

• связана с выполнением ряда условий. К примеру, покупатель должен выкупить у продавца определенное количество товара;
• перечисляется на счет покупателя.

Именно такую ситуацию мы и будем рассматривать.

Если договором предусмотрено уменьшение стоимости отгруженных ранее товаров на сумму премии (или другой поощрительной выплаты), то и продавец, и покупатель должны учитывать ее так же, как ретроскидку. И наоборот: даже если в договоре указано, что покупателю предоставляется ретроскидка, которая не уменьшает цену товаров, то ее надо отражать как премию, не влияющую на цену товаров.

Правила оформления премии зависят от того, что указано в договоре на поставку товаров:

• <если>в нем прямо закреплены условия, при выполнении которых продавец обязан выплатить покупателю премию в определенном размере, то и продавец, и покупатель могут начислять такую премию автоматически;
• <если>в нем сказано, что премия предоставляется покупателю на основании отдельного документа (уведомления, извещения продавца), то потребуется составить такой документ. К примеру, договоренность о предоставлении премии может выглядеть так.

В связи с достижением во II квартале 2016 г. Покупателем ООО «Синица» объема выкупленных товаров на сумму, превышающую 300 000 руб. (без учета НДС), Продавец ООО «Журавль» предоставляет Покупателю премию в размере 4% от стоимости выкупленных товаров (без учета НДС).

Общая стоимость выкупленных товаров во II полугодии (без учета НДС) — 460 000 руб.

Сумма премии составляет 18 400 руб. (460 000 руб. х 4%), она не влияет на стоимость отгруженных товаров.

Премия подлежит перечислению на расчетный счет Покупателя в течение 10 календарных дней.

Также условие о выплате премии можно предусмотреть в дополнительном соглашении к договору.

НДС-учет премий

Для целей НДС премияп. 2.1 ст. 154 НК РФ:

• не уменьшает выручку продавца;
• не влияет на вычет входного НДС у покупателя. Так что восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету при оприходовании товаров, не нужно. Как, впрочем, не нужно включать сумму премии в облагаемые НДС доходы.

Это правило применяется при продаже как продовольственных, так и непродовольственных товаров.

Таким образом, при предоставлении премии не требуется:

• вносить изменения в накладные (иные отгрузочные документы);
• составлять какой-либо документ для НДС-учета (к примеру, счет-фактуру или корректировочный счет-фактуру)Письмо Минфина от 09.10.2013 № 03-07-11/42059.

Если премия не выплачивается покупателю деньгами, а зачитывается в счет оплаты будущей партии товара, то есть фактически становится авансом под предстоящую поставку, топ. 1 ст. 154, п. 4 ст. 164, подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ; Письма Минфина от 11.07.2013 № 03-07-11/27047, от 31.08.2012 № 03-07-15/118:

• такой зачет лучше задокументировать, чтобы и продавец, и покупатель одинаково понимали свои взаиморасчеты;
• продавцу надо начислить авансовый НДС с премии, превратившейся в аванс, по ставке 18/118 или 10/110, оформить авансовый счет-фактуру, зарегистрировать его в книге продаж и передать второй экземпляр такого счета-фактуры покупателю;
• покупатель не сможет принять к вычету НДС по такому авансовому счету-фактуре, поскольку у него нет платежного поручения на перевод авансап. 12 ст. 171 НК РФ.

Как продавцу отражать премии

Начисленная премия — это расход:

• в «прибыльном» налоговом учете — внереализационныйподп. 19.1 п. 1 ст. 265, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ; Письмо Минфина от 10.04.2015 № 03-07-11/20448;
• в бухучете — по обычным видам деятельности. К примеру, его можно отнести к расходам на продажу и отражать на одноименном счете 44.

Признается такой расход при методе начисления на дату подписания отдельного соглашения или иного документа на предоставление премии либо на дату ее автоматического начисления (если по условиям договора не требуется составления отдельного документа).

Определенные ограничения проверяющие накладывают в тех случаях, когда предоставление премии противоречит законодательству. К примеру, Минфин против учета в налоговых расходах премий, выплаченных за приобретение табачной продукцииПисьмо Минфина от 15.01.2016 № 03-03-06/1/831. Так что если вы учтете в расходах незаконные премии покупателям, возможны споры с проверяющими.

Пример. Отражение продавцом премии

/ условие / По итогам II квартала (11 июля 2016 г.) продавец ООО «Журавль» предоставил торговой организации ООО «Синица» премию за достижение объема закупок во II квартале 2016 г. в сумме 18 400 руб. Премия перечислена на расчетный счет покупателя 15.07.2016.

/ решение / В бухучете продавец сделал такие проводки.

Дт	Кт	Сумма, руб.
На дату подписания соглашения о предоставлении премии (11.07.2016)
Начислено вознаграждение покупателю за достижение определенного объема закупок	44 «Расходы на продажу»	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	18 400
Для целей налогообложения прибыли премия покупателю учитывается во внереализационных расходах текущего периода. Поэтому разниц по ПБУ 18/02 не возникнет
На дату перечисления премии (15.07.2016)
Вознаграждение перечислено покупателю	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	51 «Расчетные счета»	18 400

Если бы премия была зачтена в счет будущих поставок, последнюю проводку делать не нужно было бы, но понадобилась бы проводка по начислению НДС с аванса.

Как покупателю учесть премию

В налоговом учете покупателя все просто: сумму премии он учитывает во внереализационных доходахп. 8 ст. 250 НК РФ; Письма Минфина от 27.09.2012 № 03-03-06/1/506, от 07.05.2010 № 03-03-06/1/316; УФНС по г. Москве от 05.03.2010 № 16-15/023302@. Отразить такой доход нужно на дату предоставления премии продавцом. То есть либо на дату документа о предоставлении премии, либо на дату, указанную в договоре (если по его условиям премия должна предоставляться автоматически)п. 1 ст. 271 НК РФ.

Пересчитывать стоимость полученных ранее товаров в налоговом учете не требуется.

А вот в бухгалтерском учете возможны варианты.

ВАРИАНТ 1. Счесть премию самостоятельным прочим доходом, избежав разниц между налоговым и бухгалтерским учетом.

ВАРИАНТ 2. Уменьшить на сумму премии стоимость приобретения товаров по договору. Этот подход основывается на принципе приоритета экономического содержания перед юридической формойп. 6 Разъяснения Фонда «НРБУ “БМЦ”» от 25.01.2013 № 15/2013-КПТ. Ведь если получение премии неразрывно связано с приобретением товаров, то она должна уменьшать стоимость этих товаров — как ретроскидка. Однако принятую ранее к вычету сумму входного НДС корректировать не надо.

Если вы будете следовать варианту 2, то возможны разницы между бухгалтерским и налоговым учетом. А значит, придется делать проводки по правилам ПБУ 18/02.

Рекомендуем закрепить в учетной политике принцип отражения премий, предоставленных продавцом.

Пример. Учет премии покупателем

/ условие / Воспользуемся условиями предыдущего примера, дополнив их.

Торговая организация ООО «Синица» закрепила в учетной политике, что премии, не уменьшающие цену поставленных товаров, учитываются в бухгалтерском учете как самостоятельный прочий доход.

/ решение / Покупатель отразит получение премии так.

Дт	Кт	Сумма, руб.
На дату подписания соглашения о предоставлении премии (11.07.2016)
Отражена премия за достижение определенного объема закупок	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	91-1 «Прочие доходы»	18 400
На дату получения премии (15.07.2016)
Получена премия от продавца	51 «Расчетные счета»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	18 400

Учёт бонусов, премий и подарков от поставщика

Мы рассмотрим особенности учёта премий, бонусов и скидов у покупателя. Коснёмся и налогового, и бухгалтерского учёта.

Взаимоотношения между поставщиком и покупателем могут быть очень разнообразными. Например, поставщик в целях увеличения продаж предоставляет постоянным покупателям скидки, vip-клиентам могут быть предоставлены денежные премии, а некоторым покупателям отгружается бонусный товар. Каждый из таких элементов торговли несет для покупателя положительные моменты, а именно – это экономия средств и увеличение активов. Но, как и у любой медали здесь присутствует и вторая сторона – налогообложение полученных доходов. Рассмотрим более подробно каждый элемент стимулирующей торговли – премию, бонус, скидку у покупателя.

Отличительные особенности поощрений
Премия. В настоящий момент в законодательстве нет чётких терминов разных видов поощрений. Премия по своему экономическому смыслу предполагает получение дохода. В данном случае вместе с товаром покупатель получает доход от поставщика, выраженный в денежной или натуральной форме. Премию обычно предоставляют за выполнение условий договора по превышению объемы закупки или стоимости, или размера оплаты (например, 100-процентная предоплата) и т.д. Стороны договора самостоятельно и по своему усмотрению устанавливают размер премии, но по законодательству предусмотрены исключения. Относительно продовольственных товаров размер премии не может превышать 10 процентов от цены приобретенных продовольственных товаров (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ).
Бонус. В законодательстве официального трактования данного термина нет. По экономическому смыслу бонус очень похож на премию в натуральной форме с отличительной особенностью — он может быть предоставлен на будущее. При выполнении условий договора поставки покупатель на будущее получает возможность истратить, например, мифические баллы или получить в подарок какой-либо товар, как связанный с прошлой поставкой, так и не имеющий к ней никакого отношения. Бонусный товар необходимо оприходовать по рыночной цене, именно поэтому рекомендуем иметь оправдательные документы по определению рыночной цены на неидентичный товар, который вам предоставил поставщик. В противном случае, налоговая инспекция сама оценит бонусный товар. Мы будем рассматривать бонус как дополнительный товар.
Скидка. В практике договорных отношений скидки бывают разные: «настоящие», «будущие» и ретроскидки. «Настоящие» скидки уже уменьшили действительную стоимость товаров. «Будущие» скидки напрямую связаны со следующими поставками товаров. Их предоставляют только при соблюдении определенных условий договора. Ретроскидки – самая непростая составляющая стимулирующей торговли, так как влечет многочисленные исправления в учёте обеих сторон. При получении ретроскидки у покупателя уменьшается кредиторская задолженность и возникает налогооблагаемый доход. Далее мы рассмотрим получение скидки на товар, которое влечет изменение цены.

Особенности бухгалтерского и налогового учёта полученных премий
Рассмотрим бухгалтерский учёт у покупателя при получении денежной премии от поставщика. Расчёты с поставщиком фирма ведет с использование 60 счета и после оприходования товаров в учёте надо сделать следующие записи:
Дебет 60 Кредит 90.1 — начислена премия от поставщика при выполнении условий договора (договор поставки, бухгалтерская справка);
Дебет 51 Кредит 60 — премия получена на расчетный счёт (выписка банка по расчетному счету).

В бухучёте покупатель покажет премию в составе прочих доходов. Записи в учёте будут производить только после получения от поставщика извещения или иного документа о предоставлении премии.
По приобретенным товарам покупатель принимает НДС к вычету на основании счёта-фактуры. С 1 июля 2013 года покупатель не уменьшает НДС ранее принятый к вычету, за исключение случаев, когда премия уменьшает стоимость отгруженных товаров (п. 2.1 ст. 154 НК РФ, п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 05.04.2013 № 39-ФЗ). Самое важное, что при выполнении условия в договоре о превышении объёма закупки или стоимости товаров, полученную премию не учитывают как отдельную составляющую и на неё не начисляют отдельно НДС (письмо Минфина России от 14.12.2010 № 03-07-07/78, постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11 по делу № А40-56521/10-35-297).
Премия, полученная от поставщика, включается в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Её надо учесть в составе внереализационных доходов (письма от 28.12.2012 № 03-01-18/10-200 (п. 3), от 19.12.2012 № 03-03-06/1/668, от 27.09.2012 № 03-03-06/1/506). Датой получения внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества является дата подписания сторонами акта приёма-передачи имущества независимо от применяемого в налоговом учёте метода признания доходов и расходов (пп. 1 п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ).

Как учесть полученный бонус от поставщика?
Рассмотрим случай с производственным предприятием, которое оплатило поставку сырья и в качестве бонуса получает еще несколько единиц того же самого сырья. В учёте необходимо сделать следующие записи:
Дебет 60 Кредит 91.1 — отражаем бонус от поставщика как прочий доход (договор поставки, бухгалтерская справка);
Дебет 10.1 Кредит 60 – оприходуем бонусное сырье от поставщика (отгрузочные документы поставщика, приходный ордер);
Дебет 20 Кредит 10.1 — бонусное сырье списано в производство (требование накладная);
Дебет 99 Кредит 68 — отражаем постоянное налоговое обязательство (бухгалтерская справка-расчет).

В бухучёте бонусное сырье компания оприходует в составе материально-производственных запасов и отразит на 10 счёте. Согласно ГК РФ бонусный товар от поставщика не считается безвозмездно переданным, так как для его получения покупатель выполнил определенные условия (п. 1 ст. 423 ГК РФ). В учёте компании надо отразить постоянную разницу между бухгалтерским и налоговым учётом. При списании бонусного сырья в производство формируется в бухгалтерском учёте себестоимость, а в налоговом учёте это некоим образом не влияет на налогооблагаемую базу.
Относительно НДС у покупателя права на вычет не возникает, так как НДС по такому товару поставщиком не предъявляется (п. 1 ст. 172 НК РФ, пп. «а» п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, письмо Минфина России от 21.03.2006 № 03-04-11/60).
Что касается налога на прибыль, то бонусное сырье необходимо расценивать как безвозмездно полученное имущество, которое включается в налогооблагаемый доход (п. 2 ст. 248 НК РФ). Как уже отмечалось выше — при списании в производство безвозмездно полученных материалов, стоимость их не учитывается в расходах (п. 2 ст. 254 НК РФ, письмо Минфина России от 26.09.2011 № 03-03-06/1/590).

Бухгалтерский учёт и налогообложение скидки
Рассмотрим ситуацию, когда покупателю продавец предоставляет скидку при соблюдении условии договора о досрочной оплате товара. При покупке речь идёт об одной цене, именно по ней оформляют первичные документы и счёт-фактуру. Покупатель оплатил досрочно всю сумму сразу и поставщик в день оплаты выписывает корректировочный счёт-фактуру и делает исправления в первичных документах.
В бухгалтерском учёте делаем следующие записи:
На дату приобретения товара
Дебет 41 Кредит 60 — оприходованы товары от поставщика (отгрузочные документы от поставщика, акт о приемке товаров);
Дебет 19 Кредит 60 — учтён входящий НДС (счет-фактура);
Дебет 68 Кредит 19 — принят к вычету входящий НДС (счёт-фактура).

На дату получения права на скидку
Дебет 60 Кредит 51- перечислена оплата с учетом причитающейся скидки (бухгалтерская справка-расчет, выписка банка по расчетному счету);
Сторно Дебет 41 Кредит 60 — скорректированы фактические затраты на приобретение товаров, по которым получена скидка (договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Сторно Дебет 19 Кредит 60 — скорректирован предъявленный НДС в части, приходящейся на договорную стоимость товаров, по которым получена скидка (договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 41 Кредит 60 — приняты к учету товары по цене с учетом полученной скидки
(договор, уведомление о возникновении права на скидку, бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 19 Кредит 60 — отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком со стоимости приобретенных товаров с учетом скидки (корректировочный счет-фактура);
Дебет 19 Кредит 68 — восстановлен НДС с суммы предоставленной скидки, принятый к вычету (корректировочный счет-фактура).

Договор исполняется по цене, указанной в договоре. Цена договора может быть изменена, после заключения договора (п. п. 1, 2 ст. 424 ГК РФ). До выполнения условий по договору покупатель приходует товар по полной стоимости. Только после получения уведомления о праве на скидку покупатель может производить корректировку стоимости полученных товаров.
Фирма-покупатель имеет право на вычет НДС. В самом начале операции она его заявляет к вычету в полной сумме. Потом, после получения уведомления о скидке компания понимает, что излишне приняла к вычету НДС. Разница между суммами товара до и после скидки подлежит восстановлению.
По налогу на прибыль — при покупке товаров компания производит прямые расходы, которые полностью учитываются в налогооблагаемой базе. Прямые расходы признаются после реализации товаров. Скидка получена до реализации покупных товаров, следовательно, в учете изменяется покупная цена. И независимо от метода учёта затрат в расходах будет учитываться уже скорректированная покупная цена товаров.

Документальное оформление

Главный документ, который нужен, чтобы начислить и выдать премию, – это приказ руководителя Для него есть унифицированная форма № Т-11. Или форма № Т-11а, если премируют сразу нескольких сотрудников. Эти бланки утверждены приказом Госкомстата России от 5 января 2004 г. № 1. Правда, можно использовать и свою собственную первичку, утвержденную руководителем компании. Главное, чтобы в ней были все обязательные реквизиты из части 2 статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

После того как вы оформите приказ, его должен подписать руководитель компании. А затем ознакомьте с документом под подпись всех премируемых сотрудников.

И еще один важный момент. Если премию решено выплачивать за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, понадобится согласие собственников компании, то есть учредителей или акционеров. Так что придется его подготовить как для акционерных обществ, так и для обществ с ограниченной ответственностью (подп. 3 п. 3 ст. 91 и подп. 4 п. 1 ст. 103 ГК РФ).

Как оформить такое согласие? Если компания состоит из одного участника или акционера, то достаточно письменного решения о том, что часть прибыли прошлых лет направляется на премии. Такой документ подготовьте в свободной форме. Ну, а если участников или акционеров несколько, нужен протокол общего собрания. Для ООО он также составляется в свободном виде. Советуем указать в нем номер и дату, место и время проведения собрания, вопросы повестки дня. Не забудьте про подписи учредителей. А вот для акционерных обществ есть обязательные реквизиты. Они прописаны в пункте 2 статьи 63 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ и пункте 4.29 Положения, утвержденного приказом ФСФР России от 2 февраля 2012 г. № 12–6/пз-н.

А выплатить премию можно несколькими способами. Во-первых, в безналичном порядке. Во-вторых, выдать наличкой из кассы Сделать это можно по расходному кассовому ордеру (форма № КО-2), расчетно-платежной (форма № Т-49) или платежной (форма № Т-53) ведомости.

Расходы по налогу на прибыль

Разовые премии получится учесть в расходах, только если одновременно выполняется сразу два условия. Во-первых, такие выплаты должны быть прописаны в трудовом или коллективном договоре. Это следует из абзаца 1 статьи 255 и пункта 21 статьи 270 НК РФ. Ну, а во-вторых, премии должны быть стимулирующими. То есть зависеть от трудовых показателей. Например, от стажа работы, оклада или от того, выполнил ли сотрудник план (ст. 255 НК РФ). Подтверждают эти выводы и представители Минфина России в письме от 15 марта 2013 г. № 03-03-10/7999.

А премии, которые не связаны с производственными результатами работников, учитывать в расходах рискованно. Контролирующие органы не раз подчеркивали, что такие выплаты экономически необоснованны (п. 1 ст. 252 НК РФ). Посмотрите, к примеру, письмо Минфина России от 22 февраля 2011 г. № 03-03-06/4/12.

Так что такие премии, по мнению официальных органов, не являются стимулирующими. А значит, их нельзя учесть в расходах на оплату труда. Именно так рассуждают финансисты в письмах от 12 декабря 2012 г. № 03-03-06/4/114 и от 16 ноября 2007 г. № 03-04-06-02/208.

Правда, в некоторых случаях компаниям удается в суде доказать, что даже разовые премии, которые напрямую не связаны с выполнением трудовых обязанностей, могут быть обоснованными расходами. Ведь любые такие выплаты мотивируют сотрудников (ч. 1 ст. 129 ТК РФ). А каждая компания может установить свою систему стимулирования. Главное, чтобы премии были прописаны в трудовом или коллективном договоре. И зависели, к примеру, от того, как конкретный работник соблюдает дисциплину. Тогда выплаты можно списать на основании статьи 255 НК РФ как расходы на оплату труда. Об этом – постановление ФАС Московского округа от 24 февраля 2010 г. № КА-А40/702–10.

Кстати, вот еще один аргумент, который поможет в споре с инспекторами. Так, кандидаты, приходя устраиваться в компанию, проявляют большой интерес именно к системе премирования. С помощью ее можно привлечь и удержать нужных специалистов. Поэтому премиальные выплаты экономически оправданны. Такой вывод сделали судьи ФАС Московского округа в постановлении от 17 июня 2009 г. № КА-А40/4234–09.

Но, несмотря на все эти аргументы, совершенно ясно, что инспекторы не оставят без внимания непроизводственные премии, которые компания спишет в расходы. И вероятнее всего доказывать их экономическую обоснованность придется уже в суде. Поэтому советуем не рисковать и премии, которые не связаны с производственными результатами, в расходах не учитывать. Тогда никаких претензий не будет.

НДФЛ

Конечно, любая премия – это доход работника (п. 1 ст. 210 НК РФ). А значит, работодателю, как налоговому агенту, придется рассчитать, удержать и перечислить с такой выплаты НДФЛ. Ведь в статье 217 НК РФ никаких исключений для таких премий не сделано.

Правда, учтите один очень важный момент. Когда речь идет о зарплате, то рассчитать НДФЛ в общем случае нужно в последний день месяца, за который сотруднику положены деньги (п. 2 ст. 223 НК РФ). А вот перечислить налог в бюджет нужно в тот же день, когда компания получила наличку в банке или перевела деньги на банковский счет сотрудника. А если деньги компания выдает за счет выручки в кассе, то заплатить НДФЛ нужно не позднее следующего дня после того, как сотрудник получит зарплату. Так сказано в пункте 6 статьи 226 НК РФ.

Ну, а для непроизводственных премий правила другие. Ведь такие выплаты не относятся к расходам на оплату труда. А значит, здесь нужно действовать по правилам из пункта 1 статьи 223 НК РФ. То есть рассчитать НДФЛ и перечислить его нужно в тот день, когда премию перевели на банковский счет сотруднику. Или, если деньги выдают наличкой, в день, когда сумму сняли с расчетного счета. Ждать окончательного расчета за месяц, как с авансом, нельзя. Поясним на примере.

Пример
Руководство ООО «Лидер» решило премировать всех сотрудниц к 8 Марта. Премию перевели 6 марта. Аванс за март перечислили 20 марта. А зарплату – 3 апреля.

НДФЛ с праздничных премий бухгалтер перечислил в бюджет 6 марта. Ну, а налог с аванса платить 20 марта не нужно. Это подтверждают и представители Минфина России в письме от 18 апреля 2013 г. № 03-04-06/13294. Поэтому НДФЛ со всей зарплаты на март бухгалтер рассчитал 31 марта. А заплатил его в день окончательного расчета за месяц – 3 апреля

Страховые взносы

На разовые премии сотрудникам начислите страховые взносы. Причем сделать это нужно, даже если такие выплаты не связаны с трудовыми результатами. Ведь работодатель поощряет сотрудника в рамках трудовых отношений. А значит, здесь работает общее правило, прописанное в части 1 статьи 7 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ и пункте 1 статьи 20.1 Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ. И заплатить взносы придется.

Подтверждают такие выводы и судьи. Примеры тому – постановления Президиума ВАС РФ от 25 июня 2013 г. № 215/13 и ФАС Поволжского округа от 6 марта 2012 г. № А12-10291/2011.

Правда, есть несколько судебных дел, в которых компаниям удалось отстоять другую точку зрения. В суде представители организаций ссылались на то, что непроизводственные выплаты не зависят от квалификации сотрудника, качества, сложности выполняемой работы и подобных факторов. А значит, это не вознаграждение за труд и вовсе не элемент оплаты труда. Поэтому такие премии нельзя считать выплаченными в рамках трудовых отношений. Об этом – постановление ФАС Северо-Западного округа от 20 сентября 2013 г. № А66-15138/2012.

Но такой подход точно придется доказывать в суде. А на это нужны и время, и деньги. Так что рекомендуем взносы заплатить.

Бухучет

А теперь о том, как составить проводки по учету разовых премий непроизводственного характера, в том числе премий к юбилею. Здесь все зависит от того, за счет каких средств делается выплата.

В общем случае премии к юбилею, пенсии и по другим не связанным с трудовыми достижениями поводам спишите как прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99). Тогда проводка будет такой:
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 70
– начислена за счет прочих расходов непроизводственная премия.

Ну, а если руководство решило выплатить непроизводственные премии за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, сделайте проводку:
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 70
– начислена премия за счет чистой прибыли.

И не забудьте про постоянное налоговое обязательство. Ведь в бухучете расходы на премию учитываются, а в налоговом нет. Его отразите по правилам ПБУ 18/02. Для этого сделайте запись:
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражено постоянное налоговое обязательство.

Правда, малые и некоммерческие компании могут ПБУ 18/02 не применять. Только это нужно обязательно зафиксировать в бухгалтерской учетной политике Тогда отражать постоянные разницы не придется.

Е. Родионова,
партнер правового бюро «Олевинский, Буюкян и партнеры»

Решение о выплате премий

Для выплаты премий за счет нераспределенной прибыли необходимо согласие собственников организации (учредителей, акционеров) на такое расходование прибыли. Это правило действует как для ООО, так и для акционерного общества (п. 2 ст. 67.1 ГК РФ).

Решение о расходовании нераспределенной прибыли в ООО оформляется протоколом общего собрания учредителей. Обязательных требований к протоколу общего собрания ООО в законодательстве нет. Но есть реквизиты, которые лучше указать. Это номер и дата протокола, место и дата проведения собрания, вопросы повестки дня, подписи учредителей.

В акционерном обществе оформляется протокол общего собрания акционеров. Протокол акционерного общества отличается от протокола ООО тем, что он составляется в двух экземплярах и имеет обязательные реквизиты. Они перечислены в пункте 2 статьи 63 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ и пункте 4.29 Положения, утвержденного приказом ФСФР России от 2 февраля 2012 г. № 12-6/пз-н.

В ООО (состоящем из одного участника) и в акционерном обществе (где все голосующие акции принадлежат одному акционеру) протокол не оформляется (ст. 39 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14‑ФЗ, п. 3 ст. 47 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208‑ФЗ). В этом случае участник (акционер) оформляет письменное решение о направлении чистой прибыли на выплату премий.

НДФЛ и страховые взносы

Независимо от системы налогообложения, которую применяет организация, сумма премии, выплаченной за счет чистой прибыли, облагается:

• НДФЛ (подп. 6 и 10 п. 1 ст. 208 НК РФ);

• взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);

• взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Ситуация: в каком месяце суммы премий, выплаченных за счет чистой прибыли, нужно включить в налоговую базу по НДФЛ: в месяце начисления или в месяце выплаты?

Расчет НДФЛ зависит от периодичности начисления премий (ежемесячная, ежеквартальная, годовая, разовая), а также от того, является премия производственной или нет.

Непроизводственные премии не являются частью зарплаты и, следовательно, не относятся к расходам на оплату труда. Поэтому вне зависимости от периодичности начисления таких премий включите их в налоговую базу по НДФЛ того месяца, в котором они выплачены (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

При выплате производственной ежемесячной премии проводку по удержанию НДФЛ делайте:

• в последний день месяца, за который она начислена (вместе с зарплатой), если сумма премии не зависит от достигнутых производственных результатов;

• в месяце выплаты премии, если ее сумма зависит от достигнутых производственных результатов (например, процент от продаж для менеджера).

Объясняется это так. В первом случае производственная ежемесячная премия является частью зарплаты, начисленной за текущий месяц (это может быть фиксированная ежемесячная сумма). Поэтому она включается в базу по НДФЛ в порядке, предусмотренном для зарплаты. Датой получения дохода (в целях расчета НДФЛ) будет последний день месяца, за который начислены зарплата и премия (п. 2 ст. 223 НК РФ). В этот же день сделайте проводку по удержанию НДФЛ. Сумма премии войдет в налоговую базу по НДФЛ того месяца, за который она начислена.

Во втором случае производственная ежемесячная премия представляет собой выплату стимулирующего характера. Ее сумма зависит от достигнутых производственных результатов, поэтому такую премию нельзя считать вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей. В этом случае датой получения дохода является день выплаты (перечисления на счет сотрудника) премии (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Проводку по удержанию налога сделайте в момент выплаты премии.

Сумму премии, начисляемой за период работы более чем один месяц, включите в налоговую базу по НДФЛ того месяца, в котором она выплачена. Подробнее об этом см. Как рассчитать НДФЛ с суммы годовой премии.

В таком же порядке рассчитывайте НДФЛ с суммы разовых премий.

Аналогичной позиции относительно определения даты получения дохода в виде премий придерживается Минфин России (письма от 27 марта 2015 г. № 03-04-07/17028, от 12 ноября 2007 г. № 03-04-06-01/383).

В тех случаях, когда сумма премии включена в налоговую базу по НДФЛ вместе с зарплатой, платите налог одним платежным поручением (вместе с зарплатой). Если сумма премии включена в налоговую базу по НДФЛ в месяце выплаты, перечисляйте налог в бюджет отдельным платежным поручением. В частности, необходимость оформления отдельного платежного поручения может возникнуть, если сроки перечисления НДФЛ по различным выплатам в течение месяца не совпадают. Такой вывод можно сделать на основании пункта 2 статьи 223 и статьи 226 Налогового кодекса РФ. Подробнее об этом см. Как налоговому агенту уплатить НДФЛ в бюджет.

Порядок расчета остальных налогов зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

Налог на прибыль

При расчете налога на прибыль премия, выплаченная за счет чистой прибыли, не включается в расходы (п. 1 ст. 270 НК РФ). Аналогичные разъяснения есть в письмах ФНС России от 20 августа 2014 г. № СА-4-3/16606, от 20 мая 2010 г. № ШС-37-3/1977. Хоть эти письма адресованы государственным унитарным предприятиям, сделанные налоговой службой выводы актуальны и для коммерческих организаций.

Премии, выплаченные за счет средств специального назначения (п. 22 ст. 270 НК РФ), учитывайте по таким же правилам.

Ситуация: какие премии считаются выплаченными за счет средств специального назначения?

В законодательстве не сказано, что считается средствами специального назначения. По мнению налоговой службы, средства специального назначения – это средства, определенные собственниками организации для выплаты премий (см., например, письма УФНС России по г. Москве от 23 марта 2006 г. № 21-08/22586, от 15 декабря 2005 г. № 21-11/92841). К средствам специального назначения контролирующие ведомства относят, в частности, различного рода премиальные фонды (фонды материального поощрения), формируемые за счет чистой прибыли (письма Минфина России от 6 ноября 2008 г. № 03-11-04/2/165, УФНС России по г. Москве от 28 декабря 2004 г. № 28-08/84326).

Такой подход подтверждается и арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Центрального округа от 7 апреля 2005 г. № А14-13070-2004-409/28, Западно-Сибирского округа от 10 октября 2005 г. № Ф04-5674/2004(15453-А27-18), Московского округа от 19 апреля 2005 г. № КА-А40/2661-05, Центрального округа от 30 августа 2005 г. № А64-6875/04-11).

Чтобы выплата премий подпадала под пункт 22 статьи 270 Налогового кодекса РФ (премии были выплачены за счет средств специального назначения), одного решения собственников (учредителей) организации о направлении чистой прибыли на выплату премий недостаточно. Нужно также зафиксировать решение собственников о создании фонда на выплату премий за счет чистой прибыли. ООО решение о создании подобного рода фондов должно определить в своем уставе (ст. 30 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14–ФЗ). Для акционерного общества такого требования не предусмотрено. Решение о создании фонда для выплаты премий в акционерном обществе принимают акционеры на общем собрании (подп. 11 п. 1 ст. 48 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ). Если такое решение принято и зафиксировано в протоколе общего собрания акционеров, то использование средств такого фонда может относиться к компетенции совета директоров общества (подп. 12 п. 1, п. 2 ст. 65 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ).

Теперь что касается бухгалтерского учета. Если в организации решили создать за счет чистой прибыли специальные фонды, то для учета их движения бухгалтер может вести аналитический учет по счету 84. А сами затраты отвечают определению расхода, которое приведено в ПБУ 10/99. Значит, необходимо использовать счет 91-2. Правильность данного подхода подтверждает Минфин России в рекомендациях из приложения к письму Минфина России от 6 февраля 2015 г. № 07-04-06/5027.

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с суммы премии, выплаченной за счет чистой прибыли?

Ответ: да, можно.

Организация начисляет взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний на сумму премий за счет чистой прибыли в соответствии с законодательством России. А значит, сумму взносов можно учесть при расчете налога на прибыль. Они учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении премий, выплаченных за счет чистой прибыли. Организация применяет общую систему налогообложения

ООО «Торговая фирма «Гермес»» применяет общую систему налогообложения (метод начисления). Налог на прибыль платит помесячно.

В 2015 году по решению общего собрания участников нераспределенная прибыль прошлых лет была направлена на выплату сотрудникам премий в сумме 5000 руб. ко Дню работника торговли.

День работника торговли – четвертая суббота июля. Премии были начислены вместе с зарплатой за июль.

Выплатили премию в срок, установленный для выплаты зарплаты за июль, – 5 августа. В этот же день страховые взносы, начисленные с суммы премии, были перечислены в бюджет.

В числе прочих сотрудников был премирован менеджер организации А.С. Кондратьев.

Сумма премии войдет в налоговую базу по НДФЛ за июль. Прав на вычеты по НДФЛ у Кондратьева нет.

Взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование организация рассчитывает по основному тарифу. Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний – по тарифу 0,2 процента.

Бухгалтер отразил начисление и выплату премии Кондратьеву следующим образом.

В июле:

Дебет 91-2 Кредит 70
– 5000 руб. – начислена премия за счет чистой прибыли;

Дебет 91-2 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ПФР»
– 1100 руб. (5000 руб. × 22%) – начислены пенсионные взносы;

Дебет 91-2 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование»
– 145 руб. (5000 руб. × 2,9%) – начислены взносы на социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ФСС России;

Дебет 91-2 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС»
– 255 руб. (5000 руб. × 5,1%) – начислены взносы на медицинское страхование в ФФОМС;

Дебет 91-2 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний»
– 10 руб. (5000 руб. × 0,2%) – начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с суммы премии.

В августе:

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
– 650 руб. (5000 руб. × 13%) – удержан НДФЛ с суммы премии;

Дебет 70 Кредит 50
– 4350 руб. (5000 руб. – 650 руб.) – выплачена премия.

В июле при расчете налога на прибыль бухгалтер включил в состав расходов страховые взносы, начисленные с суммы премии (1100 руб. + 145 руб. + 255 руб. + 10 руб. = 1510 руб.).

Такой же позиции придерживается Минфин России в письме от 5 марта 2005 г. № 03-03-01-04/1/90.

УСН

Организации, применяющие упрощенку, вправе принять решение о направлении на выплату премий средств, оставшихся после уплаты единого налога.

Пример налогообложения премии, выплаченной за счет нераспределенной прибыли предыдущего года. Организация применяет упрощенку, единый налог платит с доходов

ООО «Альфа» применяет упрощенку. Единый налог платит с доходов.
Положением о премировании «Альфы» предусмотрена выплата премий ко Дню защитника Отечества всем сотрудникам-мужчинам. На основании протокола общего собрания акционеров премии выплачиваются за счет нераспределенной прибыли за предыдущий финансовый год. Трудовыми договорами выплата премий ко Дню защитника Отечества не предусмотрена.

В феврале в числе прочих сотрудников был премирован начальник цеха № 1 В.К. Волков. Сумма премии составила 13 000 руб. Премия была выплачена 20 февраля.

Сумма премии войдет в налоговую базу по НДФЛ в феврале. Прав на вычеты по НДФЛ у Волкова нет.

НДФЛ с суммы премии равен:
13 000 руб. × 13% = 1690 руб.

Взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование организация рассчитывает по основному тарифу. Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний – по тарифу 0,2 процента.

В феврале бухгалтер начислил страховые взносы:

• в ПФР – в размере 2860 руб. (13 000 руб. × 22%);
• в ФСС на социальное страхование – в размере 377 руб. (13 000 руб. × 2,9%);
• в ФФОМС на медицинское страхование – в размере 663 руб. (13 000 руб. × 5,1%);
• на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний – в размере 26 руб. (13 000 руб. × 0,2%).