Контроль является неотъемлемой составляющей любого процесса управления. Основу государственного управления в сфере налогообложения составляет налоговый контроль. Система налогового контроля в России начала активно формироваться с начала 90-х гг. В настоящее время налоговый контроль является сформировавшимся самостоятельным правовым институтом.

Любой контроль не является самоцелью. Он направлен на выявление отклонений от принятых стандартов и нарушений принципов законности, с тем, чтобы иметь возможность принять корректирующие меры, а в отдельных случаях привлечь виновных к ответственности, получить компенсацию за причиненный ущерб или осуществить мероприятия по предотвращению или сокращению таких нарушений в будущем.

Налоговый контроль является составной частью финансового контроля, который охватывает как сферу образования денежных фондов государства, так и сферу распределения и использования государственных денежных средств.

Определение налогового контроля дано в п.1 ст.82 НК РФ.

НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ — это деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налоговым кодексом.

Налоговый контроль в РФ проводится для установления:

· правильности ведения учета доходов, расходов, объектов налогообложения;

· правильности исчисления сумм налогов и сборов;

· правильности и своевременности уплаты сумм налогов и сборов;

· правильности ведения банковских операций, связанных с уплатой налогов и сборов;

· обстоятельств, способствующих совершению нарушений налогового законодательства

Основные задачи налогового контроля:

· обеспечение правильного исчисления, своевременного и полного внесения налогов и сборов в бюджет и государственные внебюджетные фонды;

· предупреждение нарушений законодательства о налогах и сборах;

· наказание нарушителей законодательства о налогах и сборах.

Исходя из вышесказанного можно дать следующее определение налогового контроля. Налоговый контроль — специализированный финансовый контроль со стороны государственных органов за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов и других обязательных платежей юридическими и физическими лицами, проводимый посредством налоговых проверок; получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; проверки данных учета и отчетности; осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) и в иных формах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

Что касается видов налогового контроля, то в «рамках Налогового кодекса Российской Федерации о них не сказано ни слова», поэтому классификация многообразна и учеными проводится на различных основаниях.

1) В зависимости от времени проведения налогового контроля

выделяется предварительный, текущий (оперативный) и последующий налоговый контроль.

Предварительный контроль «предшествует совершению проверяемых операций, поэтому позволяет предупредить нарушение финансового законодательства и выявить еще на стадии прогнозов и планов дополнительные финансовые ресурсы, пресечь попытки нерационального использования средств»;

Текущий (оперативный) контроль является «частью ежедневной работы налоговых органов и представляет собой проверку, проводимую в отчетном периоде для оценки правильности отражения различных операций и достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности, представляемых плательщиками»;

Последующий контроль «сводится к проверке финансово-хозяйственных операций за истекший период на основе анализа отчетов и балансов, а также путем проверок и ревизий непосредственно на месте: на предприятиях, в учреждениях и организациях. Последующий контроль осуществляется прежде всего методом документальной проверки, который характеризуется углубленным изучением финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и позволяет вскрыть имеющиеся недостатки.

2) По характеру контрольных мероприятий налоговый контроль можно разделить на плановый и внезапный.

В первом случае контроль подчинен определенному планированию, а во втором — осуществляется в случае внезапно возникшей необходимости. Налоговое законодательство не ограничивает налоговые органы в части осуществления внезапного налогового контроля. Однако преобладающим следует признать плановый контроль.

3) Исходя из метода проверки документов налоговый контроль подразделяется на сплошной и выборочны.

Сплошная проверка основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета, тогда, когда выборочная проверка предусматривает проверку части первичных документов в каждом месяце проверяемого периода или за несколько месяцев. В случае, если выборочной проверкой устанавливаются серьезные нарушения налогового законодательства или злоупотребления, то проверяющим предписывается на данном участке деятельности предприятия провести сплошную проверку

4) По месту проведения налоговая проверка делится на камеральную и выездную.

Камеральная проверка — это проверка, проводимая налоговым органом исключительно на основании данных, указанных в налоговых декларациях, без проведения каких-либо других видов провКамеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотреные сроки плательщика налогов.

Выездные проверки являются самой эффективной формой налого вого контроля, и очень многие налоговые правонарушения могут быть обнаружены только в ходе таких проверок.

В отличие от камеральной налоговой проверки, производится, как правило, по месту нахождения налогоплательщика и на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налоговой инспекции

Однако данная форма налогового контроля является очень трудоёмкой и отнимающей много рабочего времени у сотрудников налоговых органов. Она также требует достаточно высокой квалификации самих сотрудников. Поэтому осуществление подобной формы контроля целе сообразно только тогда, когда дополнительно начисленные в результате проверок суммы многократно перекрывают затраты на его проведение.

Выездные налоговые проверки проводятся как в отношении орга низаций, являющихся налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами, так и в отношении индивидуальных предпринимателей.

5) По периодичности проведения налогового контроля различаются первоначальный и повторный.

Первоначальными контрольные мероприятия признаются проводимые в отношении какого-либо налогоплательщика впервые за год. Повторность же возникает в том случае, когда в течение календарного года осуществляется две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за один и тот же период.

Экономическая сущность и значение налогового контроля

Одной из главнейших современных проблем в области налогообложения является достижение оптимальной величины собираемости государственных налогов. По оценкам ряда экономистов в ведущих индустриальных странах со сложившейся системой налогообложения собираемость налогов достигает 92-93% от расчетного уровня.

Общеизвестно, что в странах с рыночной экономикой налоги являются важнейшей компонентой доходной части государственного бюджета. Поэтому основная задача органов государственного управления заключается в нахождении варианта налоговой системы, оптимально сочетающей интересы государства и налогоплательщиков. Эта задача предопределяет важность усовершенствования налоговой системы государства и экономического анализа результатов ее деятельности. Особо значимую роль играют контрольные функции налоговых органов. Понятно, что необходимым и неизбежным условием реализации вышеназванной задачи может быть только научно-обоснованная налоговая политика, опирающаяся на действующую мировую практику.

Общеизвестно, что в странах с рыночной экономикой основным источником доходов государства являются налоги. Так, в Японии доля налогов с физических и юридических лиц составляет примерно 80-85% всех доходов государственного бюджета. Кроме того, государственный бюджет пополняется за счет увеличения государственного долга, продажи концессий, гербовых сборов и прочих доходов. Однако налоги безусловно являются важнейшей образующей государственного бюджета.

В зарубежных странах налоговые вопросы давно уже занимают почетное место в финансовом планировании предприятий. В условиях высоких налоговых ставок неправильный или недостаточный учет налогового фактора может привести к весьма неблагоприятным последствиям или даже вызвать банкротство предприятия. С другой стороны, правильное использование предусмотренных налоговым законодательством льгот и скидок может обеспечить не только сохранность полученных финансовых накоплений, но и возможности финансирования расширения деятельности, новых инвестиций за счет экономии на налогах или даже за счет возврата налоговых платежей из казны.

В рыночных условиях налоговое регулирование развития экономики становится необходимостью для всех государств. Происходит это так: в условиях рынка углубление научно-технической революции и быстрое развитие производительных сил требуют расширения социально-экономических функций государства. Для осуществления своих функций государство использует различные средства воздействия на экономику с целью удовлетворения потребностей общества. При регулировании экономических процессов государство создает специальную систему экономических рычагов в дополнение к мерам административного принуждения. Регулирование осуществляется прямым и косвенным методами с использованием денежных, в том числе различных финансово-кредитных рычагов.

Среди финансовых методов, воздействующих на экономику, решающее место принадлежит налогам. Налоги становятся важным инструментом для осуществления государственного вмешательства в экономику.

В условиях капитализма эпохи свободной конкуренции роль государства ограничивается защитой частной собственности, установлением надлежащей правовой структуры, обеспечивающей функционирование свободных рынков. Рынку присущи определенные механизмы саморегулирования, постоянно приводящие объем выпускаемой продукции к уровню, соответствующему потребностям общества. Саморегулирование экономики осуществляется, по выражению А. Смита, «невидимой рукой». Поэтому нет необходимости государственного регулирования экономики. Налоги, как и государство вообще, находились в стороне от процесса производства. В экономике капиталистических стран эпохи свободной конкуренции существование механизма управления экономикой регулируется самой рыночной силой.

Мировой экономический кризис 1929-1933гг. положил конец надежде экономистов на саморегулирование и достижение на этой основе равновесия в хозяйстве. В таких условиях английский экономист Дж. М. Кейнс (1883-1946) предложил новую экономическую теорию, которая оказывала огромное влияние на формирование и разработку фискальной политики почти во всех развитых странах на протяжении 40-х — 70-х годов. Идея Кейнса состояла в том, что экономика не может автоматически достигнуть равновесия без вмешательства государства. По мнению Кейнса, причиной экономического кризиса» при капитализме является недостаточность «совокупного спроса». Поэтому путь к выходу из кризиса он видел в государственном вмешательстве в экономику.

Кейнс считал, что государство должно осуществлять свое вмешательство в экономику для обеспечения достижения полной занятости, развития эффективной экономики и социальной справедливости. Он писал: «государство должно будет осуществлять свое руководящее влияние на склонность к потреблению частью путем соответствующей системы налогов, частью фиксацией нормы процента и частью, может быть, еще и другими способами».1 Теория Кейнса привела к изменению в представлениях об экономической функции государства. Это изменение состояло в том, что, если раньше государство было «ночным сторожем», то теперь оно стало «ведущей и организующей силой хозяйственного развития». В результате расширения своей экономической деятельности государство становится неотделимым от экономики. Из нейтрального наблюдателя за производством оно превращается в дирижера экономического процесса. Как отметил П. Самуэльсон, «С конца XIX в. почти во всех странах происходило неуклонное расширение экономических функций государства… наша экономическая система — это «смешанная» система свободного предпринимательства, экономический контроль, в которой осуществляется со стороны, как общества, так и частных институтов.» В условиях рыночной экономики усиление роли государства в экономических процессах приводит к росту государственных расходов и, как следствие, требует увеличения объема финансовых ресурсов, формируемых в основном за счет налогов. Государство в интересах общества расширяет свою материальную базу, чтобы осуществлять экономическую и социальную политику.

Налоги в таких условиях становятся важнейшим источником доходов государственного бюджета. Через налоги государство перераспределяет значительную часть национального дохода. Общим показателем, характеризующим их роль в экономике той или иной страны, является доля налоговых поступлений в валовом национальном продукте (ВНП). Эта доля достигает заметной величины в странах с развитой рыночной экономикой.

Высокий удельный вес налогов в ВНП свидетельствует о качественных изменениях, происходящих в перераспределительных процессах. Распределение все большей части ВНП через налоги позволяет государствам оказывать воздействие на экономику. Это характеризует качественный сдвиг от административной функции государства в сторону регулирования экономики.

Налоги, выполняя фискальную функцию, обеспечивают государствам в современных условиях возможность осуществлять политическую, экономическую и социальную деятельность. Возросшие потребности государства в денежных средствах в связи с расширением его экономических функций обусловливают необходимость усиления функции налогов для эффективного воздействия на экономику. Именно в этом проявляется регулирующая функция налогов. С расширением своих регулирующих функций государство использует налог как инструмент воздействия на экономику в интересах общества. Таким образом, налоговое регулирование экономики становится необходимостью для всех стран.

В условиях рынка производственная деятельность всемерно поощряется и поддерживается государством. Если производитель берет на себя инициативу включения ресурсов земли, капитала и труда в единый процесс производства товара или услуги, то государство берет на себя инициативу регулирования производственной деятельности в рамках национальной экономики. Поэтому в условиях рыночной экономики экономическая деятельность становится объектом налогового регулирования государства. Это обусловлено тем, что,

ь Во-первых, рыночная система, в которой участвуют субъекты хозяйствования, самостоятельно не может выполнять все свои функции. Государство с помощью налогов направляет эту систему, корректирует и дополняет ее по многим позициям Сумароков В.Н. Государственные финансы в системе макроэкономического регулирования. -М.: Финансы и статистика, 2000, с.30;

ь Во-вторых, рынок наряду с преимуществом имеет и негативные стороны. Государство же в интересах построения демократического общества призвано исправлять эти недостатки. Соответственно, государство берет на себя ответственность корректировать те «несовершенства», которые присущи рыночному механизму.

П. Самуэльсон и У. Нордхауз, рассматривая несовершенство рыночного механизма, называют одним из основных существующих недостатков рынка несовершенство конкуренции. Именно конкуренция вынуждает предпринимателей добиваться наиболее выгодных условий производства и реализации товаров путем улучшения качества и понижения индивидуальной стоимости продукции, расширять рынок сбыта и получать предпринимательский доход в форме добавочной прибыли. Если же на товарном рынке функционируют монополисты-производители каких-либо изделий, то добавочная прибыль последних трансформируется в монопольную сверхприбыль. В этих условиях ослабевает конкуренция как фактор развития экономики и повышения эффективности производства. Возникает необходимость регулирующего воздействия со стороны государства по преодолению монополистической деятельности хозяйствующих субъектов и развитию конкурентной среды.

Еще один крупный недостаток рыночной системы, по мнению К. Макконнелла и С. Брю — неравное распределение дохода. Иначе говоря, «рыночный механизм не в состоянии обеспечить перераспределение доходов в соответствии с целями демократического общества»‘. В таких условиях требуется участие инструментов распределения стоимости, в том числе налогов, в качестве регулирующего инструмента предпринимательской деятельности с тем, чтобы осуществить рациональное перераспределение получаемых в рыночной экономике доходов субъектов хозяйствования.

Таким образом, в современных условиях налоговое регулирование экономики становится объективной необходимостью и является составной частью государственного регулирования экономики.

Контроль является одной из основных функций управления. Он включает деятельность по формированию его стандартов, проверке и оценке их исполнения, осуществлению корректирующих шагов. Контроль решает в системе управления несколько задач.

Во-первых, помогает изучить положение дел в организации и обнаружить в ее внутренней или внешней среде факторы, которые могут оказать существенное влияние на ее деятельность.

Во-вторых, позволяет отследить недостаточно четко выраженные тенденции развития, их направление, глубину и соответственно скорректировать планы.

В-третьих, контроль помогает отследить недостаточно четко выраженные тенденции развития, их направление, глубину и соответственно скорректировать планы.

В-пятых, контроль ориентирует, на что нужно обращать особое внимание в дальнейшем.

Налоговый контроль как особый организационно-правовой механизм можно понимать как в широком, так и в узком смысле. В широком смысле налоговый контроль охватывает все сферы деятельности уполномоченных органов, включая осуществление налогового учета, налоговых проверок и другое, а также все сферы деятельности контролируемых субъектов, связанные с уплатой налогов и сборок (учет объектов налогообложения, соблюдение сроков и порядка уплаты налогов и сборов, порядок представления налоговой отчетности и т.д.). В узком смысле под налоговым контролем понимается только проведение налоговых проверок уполномоченными органами.

Взаимодействие государства в лице своих уполномоченных органов с налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами при осуществлении налогового контроля происходит в рамках возникающих при этом организационных налоговых правоотношений — контрольных налоговых правоотношений.

При этом для контрольных налоговых правоотношений характерно то, что они являются по существу управленческими правоотношениями, которые в конечном итоге призваны обеспечить надлежащую реализацию других общественных отношений — налоговых правоотношений имущественного характера, связанных с осуществлением налоговых изъятий. Контрольные налоговые правоотношения имеют административно-правовую природу, поэтому им свойственны характерные для административно-правовых отношений признаки, такие, как государственно-властный характер контрольного налогового правоотношения; обязательным субъектом подобных правоотношений является уполномоченный орган; ответственность в случае нарушения правовых норм наступает перед государством и т.д.

Становление налогового контроля на протяжении последних лет проходило в трудных условиях, которые были вызваны нестабильностью налогового законодательства, проблемами в организации работы налоговых органов, негативным отношением налогоплательщиков к налоговой системе в целом, что наложило определенный отпечаток на его организацию и действенность. Однако это позволило сделать некоторые серьезные выводы относительно роли налогового контроля, его влияния на экономику и общество, определить некоторые пути дальнейшего развития и совершенствования.

В настоящее время наличие широких прав органов налогового контроля в части применения административных, финансовых и уголовно-процессуальных мер воздействия, информирование общественности и властных структур о нарушениях налогового законодательства способствовали приобретению налогоплательщиками определенной правовой культуры, повышению их ответственности за выполнение налоговых обязательств перед государствомЮткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. 2-е изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2002. — 576 с. — (Серия «высшее образование»). C.99.

В теории налогового контроля предлагается выделить институты, которые с экономико-правовых позиций наиболее полно раскрывают сущность и содержание налогового контроля (рис. 1). Нестеров Г.Г., Попонова Н.А., Терзиди А.В. Налоговый контроль. — М.: Эксмо, 2009.с.54

Это позволит обеспечить более качественную разработку и подготовку законодательной базы по налоговому контролю, исключающую двоякое толкование правовых норм, что даст возможность оценить эффективность деятельности каждого института исходя из функционального потенциала.

В ходе налогового контроля возникают отношения, являющиеся составной частью налоговых экономико-правовых отношений, обладающих особыми признаками.

Концептуально налоговый контроль выступает как процесс реализации продуктивной функции налоговой системы через функции системы (институты) налогового контроля. Таким образом, система налоговых отношений выступает частью финансовых отношений, связанных с перераспределением ВВП, в том числе в интересах экономической безопасности, проявляет свои функции в границах потока денежных средств из сферы «бизнес» в сферу «бюджет». Это ее трансфертная способность определяется как фискальная функция налогового контроля, действующая независимо от уровня развития экономики.

Следовательно, налоговый контроль с позиций экономической безопасности находит свое выражение в налоговом механизме, позволяющем выявлять незаконные потоки движения финансовых ресурсов, их сокрытие.

Сущность налогового контроля можно рассматривать с нескольких позиций, в том числе:

• — как функцию, элемент государственного управления экономикой;
• — как особую деятельность по исполнению налогового законодательства, осуществляемую уполномоченными органами государственной исполнительной власти, исполнительными органами местного самоуправления, другими уполномоченными органами и должностными лицами, вытекающую из сущности налоговых отношений.

В работе определено содержание и систематизированы функции налогового контроля (рис. 2). Следует отметить, что деятельность обладающих соответствующей компетенцией субъектов осуществляется с использованием специальных форм и методов.

Кроме того, важно определить конечную (стратегическую) цель налогового контроля. Контрольная деятельность государства ориентирована на создание совершенной системы налогообложения и достижение такого уровня налоговой дисциплины, при которой исключаются или сводятся к минимуму нарушения налогового законодательства.

Поэтому налоговый контроль должен быть нацелен на предотвращение нарушений налогового законодательства, а также на постоянное выявление и изъятие в бюджетную систему недоимок по налогам, о чём свидетельствуют широкие полномочия, предоставленные налоговым органам по принудительному взысканию, применению способов обеспечения и реструктуризации задолженности по налогам и сборам.

В условиях рыночных отношений возникает система отношений между государством и субъектами хозяйствования, внутри которой неизбежно возникают расхождения и противоречия экономического характера, оказывающие влияние на общественную и хозяйственную стороны жизни государства.

Налоговый контроль, с позиции его влияния на разрешение проблем, возникающих в системе экономических отношений по поводу перераспределения ВВП, можно рассматривать как социально-экономическую категорию. Это подтверждается и тем фактом, что налоговый контроль довольно часто становится орудием передела собственности в интересах группы лиц или одного лица. При помощи контроля, в том числе и налогового, можно решать задачи консолидации общества и развития общественного самосознания.

Как составной элемент организации и действенности налоговой системы налоговый контроль реализует главную функцию налогов — фискальную. Он является ее носителем, а экономическая функция проявляется через механизм главной, фискальной, функции. Степень проявления экономической функции зависит оттого, как осуществляется сбор налогов.

Экономическая (стимулирующая) функция налогов может быть выполнена довольно полно независимо от фискальной функции. В случае отсутствия контроля за поступлением налогов, уклоненияот их уплаты достигнут высокого уровня, а доходы, оставшиеся в распоряжении налогоплательщиков сверх предусмотренных льготами будут расцениваться как незаконные: Тогда об экономической функции налогов не может быть и речи.

Основными элементами налогового контроля являются:

• · субъект налогового контроля (уполномоченный контролирующий орган);
• · объект контроля;
• · формы и методы контроля;
• · порядок осуществления налогового контроля;
• · мероприятия налогового контроля;
• · направления налогового контроля;
• · техника и технология налогового контроля;
• · категории должностных лиц (кадры) налогового контроля;
• · периодичность и глубина налогового контроля;
• · и другиеЮткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. 2-е изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2002. — 576 с. — (Серия «высшее образование»). C.87.