Консалтинговая Компания «Деловой Квартал»

Вопрос 1.
Правильно ли мы понимаем, что в соответствии с п.п. 3 п.1 ст 105.14 любая сделка вне зависимости от суммы является контролируемой, при условии что одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284.
Иностранный контрагент-юридическое лицо, зарегистрирован на острове Лабуан Малайзия, который есть в этом перечне.

ОТВЕТ: Вы правы, сделка между российской организацией и иностранной организацией (Малайзия, о.Лабуан) признается контролируемой на основании п.п. 3 п.1 ст 105.14, не смотря на то, что де-юре взаимозависимости нет, т.к. Малайзия, о.Лабуан внесен в Перечень государств, не предоставляющих информацию.

Вопрос 2.
Имеет ли значение сумма дохода в размере 60 млн.руб, полученная по сделке или в любом случае сделка с таким лицом (регистрация в государстве который включен в перечнь) признается контролируемой.

ОТВЕТ: Ограничение 60 млн. руб предусмотрено п.2 и 3 ст.105.14 НК РФ .

При этом, в п.2 ст.105.14 НК РФ указано, что данные положения применяются, если все участники контролируемой сделки являются налоговыми резидентами РФ.

В вашем случае один из участников является резидентом Малайзии о.Лабуан.

Таким образом, сделки между взаимозависимыми лицами, в которых одна из сторон не является налоговым резидентом Российской Федерации, признаются контролируемыми вне зависимости от размера суммы доходов, полученных по таким сделкам.

Данная позиция подтверждена Письмом Минфина от 11 сентября 2015 г. N 03-01-18/52484 (во вложении).

Вопрос 3.

Правильно ли мы понимаем, что если сделка (договор займа) признана контролируемой, то проценты по займу принимаются в налоговом учете для целей расчета налога на прибыль в фактическом размере, если они не превышают максимально установленный размер 1,25 ключевой ставки.
ОТВЕТ: Согласно п.1.1 ст.269 НК РФ налогоплательщик вправе признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по контролируемым сделкам, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 ст.269 НКРФ.

Начиная с 1 января 2016 года этот предел установлен в размере от 75 до 125 процентов ключевой ставки Центрального банка Российской Федерации.

Таким образом, на текущий момент максимальное значение принимаемого размера процентов в налоговом учете равен 11,56%.

Вопрос 4.

Из Соглашения между Правительством СССР и Правительством Малайзии от 31.07.1987 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы» не совсем понятно, облагаются ли проценты на территории РФ или на территории Малайзии.
В каком порядке в РФ облагаются проценты, выплачиваемые такому иностранному лицу.
ОТВЕТ: Согласно нормам пункта 1 и пункта 2 ст. 10 Соглашения с Малайзией право налогообложения дохода в виде процентов предоставлено как государству резидентства получателя дохода ( в вашем случае Малайзия), так и государству источника дохода (Россия). При этом установлено, что ставка налогообложения в государстве источника дохода не может превышать 15 процентов.

Доход от долговых обязательств российских организаций, полученный иностранной организацией, не связанный с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относится к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежит обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов (пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ). Такой доход исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации, при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 (п. 1 ст. 310 НК РФ).

К доходам в виде процентов в общем порядке применяется налоговая ставка в размере 20% (абз. 4 п. 1 ст. 310, пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ).

Однако в вашем случае российская организация должна при каждой выплате дохода иностранному лицу (Малайзия) в виде %%, должна удержать налог по ставке 15% на основании п.2 ст. 10 Соглашения с Малайзией.

Кроме того, чтобы применять льготную ставку (15% вместо 20%) иностранная организация, зарегистрированная в Малайзии, должна представить российской организации, выплачивающей %% по займу, подтверждение постоянного местонахождения в Малайзии, заверенное министром финансов или его уполномоченным представителем (апостиль) , до даты первой выплаты дохода.

Дополнительно обращаем внимание на следующее:

1. Приказом ФНС России от 02.03.2016 N ММВ-7-3/115@ утверждена форма налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, этим же Приказом утвержден и Порядок ее заполнения, а также формат представления налогового расчета в электронной форме.

Согласно п. 1.1 Порядка налоговый расчет составляется и представляется российскими организациями по налогу на прибыль, выплачивающими иностранным организациям доходы от источников в Российской Федерации.

В соответствии с п. 8.15 Порядка по строке 160 «Основание применения пониженной ставки налога или освобождения от исчисления и удержания налога» подраздела 3.2 разд. 3 налогового расчета указывается доход, по которому применяется пониженная ставка.

Таким образом, выплачиваемые иностранной организации (Малайзия) процентные доходы по договору займа, подлежащие налогообложению в Российской Федерации по пониженной ставке на основании международного договора, подлежат отражению в налоговом расчете, представляемом налоговыми агентами — российскими организациями.

Данный расчет предоставляется по срокам, установленным для предоставления НД по налогу на прибыль (т.е. до 28.04, 28.07, 28.10, 28.03).

Непредставление в установленный срок такой информации, служит основанием для привлечения к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ и влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

2. Уведомление о контролируемых сделках, совершенных в течение года, надо подать в ИФНС не позднее 20 мая следующего года (п. 6 ст. 6.1, п. 2 ст. 105.16 НК РФ).

Штраф за подачу уведомления с нарушением срока или с недостоверными сведениями — 5 000 руб. (ст. 129.4 НК РФ).

Фирмы, приравненные к взаимозависимым в контролируемых сделках по НК РФ

К зависимым в целях определения контролируемости сделок приравниваются фирмы, соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 105.14 НК РФ. Контракты с их участием рассматриваются ФНС как контролируемые, если:

• в их подписании участвуют «ненужные» посредники;
• хотя бы 1 сторона не имеет статуса налогового резидента РФ;
• величина оборотов по сделкам за год превышает установленный лимит (пределы доходов для каждой категории налогоплательщиков приведены в таблице ниже)

Субъектами контролируемых сделок в различных сочетаниях могут быть взаимозависимые или приравненные к таковым:

• налоговые резиденты и нерезиденты РФ;
• российские фирмы;
• иностранные фирмы.

Стоит отметить, что субъектами контроля со стороны ФНС (на предмет тех же нарушений, о которых мы сказали в начале статьи) могут быть, теоретически, не только взаимозависимые, но и любые другие лица, давшие повод налоговикам обратить на себя внимание, — например, осуществив необоснованное занижение или завышение цен в контрактах (письмо ФНС от 2.11.2012 № ЕД-4-3/18615). Однако суды относятся к проверкам ФНС лиц, не являющихся зависимыми, не слишком лояльно (решение ВС РФ от 01.02.2016 № АКПИ15-1383).

Рассмотрев то, какие установлены критерии для контролируемых сделок в 2018 году, изучим такой аспект взаимоотношений налогоплательщиков и ФНС, как отчетность по соответствующим контрактам.

О том, какие сделки не признаются подлежащими обязательному контролю, читайте в статье «Комментарий к ст. 105.14 НК РФ».

Контролируемые сделки — 2018: критерии в табличной форме

Наши специалисты разработали для вас специальную таблицу, в которой подробно раскрыты основания для отнесения тех или иных категорий участников правоотношений в бизнесе (налоговых резидентов РФ, нерезидентов РФ, взаимозависимых, приравненных к зависимым лиц) к субъектам контролируемых сделок. В данной адаптированной для контролируемых сделок таблице — критерии 2018 года, которые владелец бизнеса может использовать для оценки своих контрактов на предмет проявления к ним дополнительного интереса со стороны ФНС.

Субъекты сделок	Какая сделка может рассматриваться на предмет контролируемости?	Критерии отнесения сделки к контролируемой	Источники права, в совокупности устанавливающие порядок отнесения сделок к контролируемым
Любые взаимозависимые или приравненные к взаимозависимым лица, являющиеся резидентами РФ	Любая сделка между лицами, признанными взаимозависимыми в порядке ст. 105.1 НК РФ	Сделка становится контролируемой, если: хотя бы один из ее участников платит НДПИ по процентным ставкам; обороты по сделке превышают 60 млн. руб в год.	Ст. 105.1 НК РФ; п. 3 ст. 105.14 НК РФ; подп. 2 п. 2 ст. 105.14 НК РФ
		Сделка становится контролируемой, если: хотя бы одна из ее сторон — плательщик ЕСХН или ЕНВД, а в числе других лиц, являющихся сторонами сделки, есть один хозсубъект, не являющийся плательщиком ЕСХН или ЕНВД; обороты по сделке превышают 100 млн. руб. в год; хотя бы одна из ее сторон не входит с другими в одну и ту же консолидированную группу налогоплательщиков	Ст. 105.1 НК РФ; подп. 3 п. 2 ст. 105.14 НК РФ; п. 3 ст. 105.14 НК РФ; подп. 1 п. 4 ст. 105.14 НК РФ
		Сделка становится контролируемой, если: хотя бы одна из ее сторон вправе не платить налог на прибыль (например, применяет УСН) или является резидентом технопарка «Сколково», применяя нулевую ставку по соответствующему налогу, а иная сторона по сделке платит налог на прибыль или не участвует в проекте «Сколково»; обороты по ней превышают 60 млн. руб. в год; хотя бы одна из ее сторон не входит с другими в одну и ту же консолидированную группу налогоплательщиков	Ст. 105.1 НК РФ; подп. 4, 8 п. 2 ст. 105.14 НК РФ; п. 3 ст. 105.14 НК РФ; подп. 1 п. 4 ст. 105.14 НК РФ
		Сделка становится контролируемой, если: хотя бы одна из ее сторон — участник регионального инвестпроекта в соответствии с критериями, указанными в п. 1 ст. 25.9 НК РФ или применяет инвестиционный вычет по налогу на прибыль в соответствии со ст.286.1 НК РФ; обороты по ней превышают 60 млн. руб. в год	Ст. 105.1 НК РФ; подп. 7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ; п. 3 ст. 105.14 НК РФ; п. 1 ст. 25.9 НК РФ
		Сделка признается контролируемой, если: одна из ее сторон — фирма, осуществляющая добычу углеводородов на новых месторождениях в открытом море, и исчисляет налоги в соответствии со ст. 275.2 НК РФ; обороты по ней превышают 60 млн. руб. в год	Ст. 105.1 НК РФ; подп. 6 п. 2 ст. 105.14 НК РФ; п. 3 ст. 105.14 НК РФ; ст. 275.2 НК РФ
		Сделка признается контролируемой, если: одна из ее сторон зарегистрирована в особой или свободной экономической зоне; обороты по ней превышают 60 млн. руб. в год; хотя бы одна из ее сторон не входит с другими в одну и ту же консолидированную группу налогоплательщиков	Ст. 105.1 НК РФ; подп. 5 п. 2 ст. 105.14 НК РФ; п. 3 ст. 105.14 НК РФ; подп. 1 п. 4 ст. 105.14 НК РФ
		Сделка признается контролируемой, если: обороты по ней превышают 1 млрд. руб. в год; хотя бы одна из ее сторон не входит с другими в одну консолидированную группу налогоплательщиков; хотя бы одна из ее сторон не зарегистрирована с другими в одном регионе, имеет обособленные структуры в других субъектах РФ (и является субъектом уплаты налога в бюджеты других субъектов РФ); хотя бы одна из ее сторон несет убытки, учитываемые при расчете налога на прибыль	Ст. 105.1 НК РФ; подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ; подп. 1 п. 4 ст. 105.14 НК РФ; подп. 2 п. 4 ст. 105.14 НК РФ; письмо Минфина РФ от 06.08.2013 № 03-01-18/31694
		Сделка признается контролируемой, если: ее участники осуществляют куплю-продажу таких товаров, как: нефть и нефтепродукты; сталь и иные черные металлы; алюминий и иные цветные металлы; минеральные удобрения; золото и иные драгметаллы; алмазы и другие драгоценные камни; обороты по ней превышают 60 млн. руб. в год	Ст. 105.1 НК РФ; п. 1 ст. 105.14 НК РФ; подп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ; п. 5 ст. 105.14 НК РФ; п. 7 ст. 105.14 НК РФ
Любые лица, приравненные к взаимозависимым	Сделка при участии посредников между лицами, приравненными к взаимозависимым в порядке подп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ	Сделка признается контролируемой, если посредники, связывающие ее участников, не занимаются никакой деятельностью, кроме установления связи между участниками сделки, а также не несут рисков, связанных с выполнением обязательств по контракту	П. 1 ст. 105.14 НК РФ; подп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ
	Сделка между лицами, приравненными к взаимозависимым в порядке подп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ (предмет сделки — товары мировой биржевой торговли)	Сделка признается контролируемой, если: ее участники осуществляют куплю-продажу таких товаров, как: нефть и нефтепродукты; сталь и иные черные металлы; алюминий и иные цветные металлы; минеральные удобрения; золото и иные драгметаллы; алмазы и другие драгоценные камни; обороты по ней превышают 60 млн руб. в год; независимо от суммы, если одна из сторон сделки является нерезидентом	П. 3 ст. 105.14 НК РФ;подп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ; п. 5 ст. 105.14 НК РФ; п. 7 ст. 105.14 НК РФ; письма Минфина РФ от 03.10.2012 № 03-01-18/7-135, от 04.09.2015 № 03-01-11/51070
	Сделка между лицами, приравненными к взаимозависимым, одно из которых зарегистрировано или ведет деятельность в стране из списка, утвержденного приказом Минфина РФ от 13.11.2007 № 108н	Сделка признается контролируемой, если обороты по ней превышают 60 млн. руб. в год	Ст. 105.1 НК РФ; п. 3 ст. 105.14 НК РФ; подп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ; п. 7 ст. 105.14 НК РФ
Любые лица, взаимозависимые (приравненные к взаимозависимым) с лицом, не являющимся налоговым резидентом РФ	Любая сделка между лицами, которые признаются взаимозависимыми в порядке ст. 105.1 НК РФ либо приравненными к взаимозависимым в порядке п. 1 ст. 105.14 НК РФ	Сделка признается контролируемой в любом случае вне зависимости от суммы, если ее участники признаются взаимозависимыми лицами или приравненными к взаимозависимым и одна из сторон сделки не является налоговым резидентом РФ	Ст. 105.1 НК РФ; п. 1 ст. 105.14 НК РФ; письма Минфина РФ от 03.10.2012 № 03-01-18/7-135, от 04.09.2015 № 03-01-11/51070 Письмо ФНС от 17.08.2017 № ЗН-4-17/16223@

О взаимозависимости физлиц читайте в статье «Взаимозависимые лица в налоговых правоотношениях – 2017-2018».