Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств, а также не более 10 процентов (не более 30 процентов — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Налогового кодекса (абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ). Включение в состав текущих расходов сумм амортизационной премии является правом налогоплательщика, а не его обязанностью.

Вниманию индивидуальных предпринимателей! Чиновники отметили: если вы приобрели основное средство, которое будете использоваться в деятельности, вывправе уменьшить базу по НДФЛ на сумму амортизационной премии в размере от 10 до 30 процентов от первоначальной стоимости купленного объекта (письмо Минфина России от 17 сентября 2010 г. № 03-04-05/3-557).

Если вы реализуете основное средство ранее чем по истечении пяти лет после ввода его в эксплуатацию, то амортизационную премию придется восстановить и включить в налоговую базу текущего периода (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ). Данное положение распространено на объекты основных средств, введенные в эксплуатацию начиная с 1 января 2008 года (ст. 9 Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ).

Как восстанавливать

Восстановление амортизационной премии — это увеличение размера налоговой базы по налогу на прибыль в периоде реализации основных средств путем включения учтенной ранее суммы амортизационной премии во внереализационный доход (письмо Минфина России от 2 июня 2010 г. № 03-03-06/1/364). Амортизационные отчисления, учтенные в расходах в предшествующих периодах, пересчитывать не надо.

Важно

Амортизационную премию не нужно восстанавливать в случаях:

• если организация применила ее по основному средству, введенному в эксплуатацию и реализованному в течение 2008 года (до вступления в силу Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ, письмо Минфина России от 16 июля 2009 г. № 03-03-06/2/141);
• если после 1 января 2009 года организация реализует основное средство, введенное в эксплуатацию до 1 января 2008 года (письмо Минфина России от 16 марта 2009 г. № 03-03-05/37);
• выбытия основных средств, не признаваемого реализацией в соответствии с главой 25 Налогового кодекса, например, если основное средство было передано в качестве вклада в уставный капитал (письмо Минфина России от 16 марта 2009 г. № 03-03-05/37), похищено, сгорело при пожаре, ликвидировано, изношено, передается обособленным подразделениям, осуществляется безвозмездная передача (письмо Минфина России от 20 марта 2009 г. № 03-03-06/1/169).

Причем подлежит восстановлению общая сумма амортизационной премии, которая была применена и при вводе в эксплуатацию, и при модернизации за период эксплуатации основного средства (письмо Минфина России от 16 июля 2009 г. № 03-03-06/2/141).

Налоговый кодекс не предусматривает ограничений, связанных со сроком полезного использования основных средств, для целей восстановления амортизационной премии. Поэтому если полностью самортизированное основное средство, к которому ранее применялась амортизационная премия, реализовано до истечения пятилетнего срока с даты его ввода в эксплуатацию, то организация обязана включить в состав внереализационных доходов полную сумму амортизационной премии, ранее учтенную в расходах (письмо Минфина России от 27 июля 2010 г. № 03-03-06/1/490).

При этом восстановленная сумма амортизационной премии в составе расходов ни в периоде восстановления, ни в последующих периодах, в том числе через амортизационные начисления, учету не подлежит (письма Минфина России от 16 марта 2009 г. № 03-03-06/2/142, от 23 января 2009 г. № 03-03-06/1/30, от 27 июля 2010 г. № 03-03-06/1/490).

Документальное оформление

Применение амортизационной премии предусмотрено в налоговом учете, а в бухгалтерском нет, в связи с этим возникает налогооблагаемая временная разница, которой соответствует отложенное налоговое обязательство (ПБУ 18/02). Главной задачей бухгалтера становится не только правильное отражение премии в учете, но и ее документальное оформление.

Если вы решите использовать норму, рекомендуем закрепить ее в вашей учетной политике.

При восстановлении амортизационной премии следует составить бухгалтерскую справку. Форма справки приведена в качестве примера. Ее применение не обязательно, так как она не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

ООО «Бык»

Бухгалтерская справка

от 25.10.2010 г. № 14-44

В октябре 2010 года реализован холодильник, бывший в эксплуатации 2 года, по Договору № 17-К с ООО «Теленок», Акт о приеме-передаче основных средств № 7. К данному объекту согласно учетной политике была применена амортизационная премия, которая при продаже ранее чем по истечении пяти лет после ввода его в эксплуатацию требует восстановления и отражения в доходах — сумма 333 000 руб. (ст. 258 НК РФ). Так как норма предусмотрена исключительно для налогового учета, то в бухгалтерском данного дохода не будет. Согласно ПБУ 18/02 возникает постоянное налоговое обязательство на сумму 66 600 руб. (333 000 руб. х 20%). В связи с этим в бухгалтерском учете делается проводка:

Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 66 600 руб. – отражено постоянное налоговое обязательство.

Главный бухгалтер Антоненко Антоненко М.Ж.

Помимо бухгалтерской справки следует отразить восстановление амортизационной премии и в налоговом регистре. Это может выглядеть так:

Регистр налогового учета доходов/расходов от реализации амортизируемого имущества

Наименование объекта станок 1254

Единица измерения шт.

Дата ввода в эксплуатацию 15 января 2008 г.

Срок полезного использования 48 мес.

Фактический срок эксплуатации 24 мес.

Амортизация в налоговом учете линейный метод

Балансовая стоимость (без НДС)	Расходы по реализации	Сумма амортизационной премии (АП)	Сумма восстановленной АП	База для расчета амортизации («1» — «3»)	Сумма начисленной амортизации
300 000	25 000	90 000	90 000	210 000	105 000

Остаточная стоимость (без НДС) («1» — «3» — «6»)	Остаточная стоимость + расходы по реализации	Выручка от реализации (без НДС)	Прибыль (убыток) от реализации (без НДС)	Итого внереализационный доход
105 000	130 000	175 000	45 000	135 000

В итоге картина очень печальная, так как применять амортизационную премию, если объект реализуется, оказывается не выгодно. А заранее спланировать, будете вы продавать основное средство или нет, не всегда возможно. Если решили применять норму, то здесь нужно не только правильно учитывать и оформлять, но и планировать, как избежать реализации. На самом деле овчинка выделки не стоит.

С. Шестакова, ведущий эксперт

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2019 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Разница в стоимости ОС, полученного в лизинг, по БУ и НУ

Сумма лизинговых платежей и выкупной стоимости является стоимостью ОС, полученного по договору лизинга, в бухгалтерском учете (БУ). Сумма, указанная лизингодателем, является стоимостью ОС в налоговом учете (НУ). Соответственно, при различии этих сумм будут возникать постоянные разницы (ПР). В программе данная разница отражается следующим образом:
в документе «Поступление товаров и услуг» с видом операции Оборудование следует указать стоимость ОС по БУ, провести;
открыть результат проведения документа нажатием на кнопку «ДтКт» и поставить галку по строке «Ручная корректировка (разрешает редактирование движений документа)»;
если не отображаются данные НУ, следует нажать на кнопку «Показать/скрыть данные НУ» в виде кнопки «Ен»;
по строке «Сумма НУ Дт» указать стоимость ОС по данным лизингодателя, сумму разницы в стоимости между БУ и НУ поставить по строке «Сумма ПР Дт». Сохранить изменения нажатием на кнопку «ОК».
В дальнейшем в результатах проведения документов принятия к учету ОС и начислений амортизации будет также отражаться разница в суммах по БУ и НУ и ПР. Сумма лизинговых платежей и выкупной стоимости является стоимостью ОС, полученного по договору лизинга, в бухгалтерском учете (БУ). Сумма, указанная лизингодателем, является стоимостью ОС в налоговом учете (НУ). Соответственно, при различии этих сумм будут возникать постоянные разницы (ПР). В программе данная разница отражается следующим образом:
в документе «Поступление товаров и услуг» с видом операции Оборудование следует указать стоимость ОС по БУ, провести;
открыть результат проведения документа нажатием на кнопку «ДтКт» и поставить галку по строке «Ручная корректировка (разрешает редактирование движений документа)»;
если не отображаются данные НУ, следует нажать на кнопку «Показать/скрыть данные НУ» в виде кнопки «Ен»;
по строке «Сумма НУ Дт» указать стоимость ОС по данным лизингодателя, сумму разницы в стоимости между БУ и НУ поставить по строке «Сумма ПР Дт». Сохранить изменения нажатием на кнопку «ОК».
В дальнейшем в результатах проведения документов принятия к учету ОС и начислений амортизации будет также отражаться разница в суммах по БУ и НУ и ПР.

Вопрос от читательницы Клерк.Ру Юрьевой Татьяны( г. Тюмень)

Я недавно устроилась в организацию бухгалтером по ОС и налоговому учету. То есть я веду ПБУ 18, соответственно постоянные и временные разницы, возникающие по ОС. Приходиться «подчищать» недоработки предыдушего бухгалтера. Некоторые ОС имеют различную первоначальную стоимость из-за ГОСПОШЛИНЫ. Как я понимаю, сумма госпошлины была учтена в н/у, как прочие расходы сразу, и первоначальная ст-ть ОС в н/у меньше, чем в б/у на эту сумму.

Я думаю, это постоянная разница (умноженная на 0,20), которую нужно провести Д 99 К 68. Я права??? Следующее: первоначальная ст-ть ОС разная в б/у и н/у из-за АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПРЕМИИ. Это налогооблагаемая временная разница. Я права??? Это ОНО, Д 68 К 77, в последствии погашается Д 68 К 77. Я права?

Различие в первоначальной стоимости объектов ОС для целей БУ и НУ в данном случае возникновение постоянных разниц за собой не влечет.

Из п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н следует, что постоянные разницы образуются в тех случаях, когда расходы формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываются при налогообложении как в отчетном, так и последующих периодах, или, наоборот, когда расходы учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаются для целей бухгалтерского учета, как в отчетном, так и последующих периодах.

Поскольку госпошлина учитывается как расход и в БУ и в НУ, то разница в ее учете для целей бухгалтерского (в составе первоначальной стоимости объекта с последующим отражение в расходах по мере начисления амортизации) и налогового (единовременно в составе прочих расходов) учета приводит к возникновению временной разницы (п. 8 ПБУ 18/02).

В данном случае такая разница считается налогооблагаемой и приводит к образованию отложенного налогового обязательства (п. 12, 15 ПБУ 18/02). В бухгалтерском учете ОНО отражаются на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства» (п. 15 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов). Постепенное уменьшение ОНО (по мере начисления амортизации по объекту) должно отражаться записью по дебету счета 77 и кредиту счета 68 (абз.2 п.18 ПБУ 18/02). Использование в целях ведения НУ права на амортизационную премию также влечет за собой возникновение налогооблагаемой временной разницы и ОНО. То есть на этот счет, все Ваши рассуждения верны.

Получить персональную консультацию Светланы Скобелевой в режиме онлайн очень просто — нужно заполнить специальную форму. Ежедневно будут выбираться несколько наиболее интересных вопросов, ответы на которые вы сможете прочесть на нашем сайте.